关键词：企业；财务报告；体系；改进
中图分类号：F275文献标识码：A文章编号：1001-828X（2012）04-0-02
一、引言
随着知识经济时代的到来，现行财务报告体系主体在相当长的时期内满足了社会要求企业真实公允地披露会计信息的需要，但是随着新世纪会计环境的变化，在全球市场的各种需求日新月异的情况下，会计职业界受到了来自多方面的强烈批评。批评的焦点是企业财务报告没有能跟上时代快速变革的步伐，提供的信息越来越失去相关价值。因此，改进现行企业财务报告势在必行。
二、企业财务报告存在的主要问题
1.现行财务报告不重视未来
传统会计的确认标准都是以某一会计主体过去发生的交易或事项为基础，对未来发生的交易或事项不予确认，财务报告是一种反映过去经营状况的向后看的会计报告。然而，社会经济的发展使企业面临的现状和过去相比发生了很大的变化，对于投资者、债权人等会计信息相关者来说，他们的各种决策建立在对企业未来前景预测的基础之上，要想对企业未来做出准确预测，会计信息的使用者需要的不仅是对企业过去财务状况和经营成果的描述，更希望企业在财务报告中披露其对未来的自身的经营状况的预测性信息。按照传统会计来衡量，像期货、期权之类衍生金融工具，过去却没有任何实际交易事项可言，一项合约的签订仅仅预示着将来可能发生的一系列财务变动，如保证金户头上账户资金将随着市价波动而不停变动，对冲、履约、交割等行为可能带来风险和收益。衍生金融工具以小博大，所蕴涵的无穷机会与风险，以及未来期间合约履行情况为立足点的特性，使传统会计束手无策。
2.财务报告信息披露内容的不完整性
现行财务报告对企业经营中的风险揭示不足。在现行经济社会中，企业经营所面临的机遇越来越多，但由此带来的风险也不可低估。风险的这种重要性使得风险的披露也成为财务报告的一个必备内容。但现行财务报告以财务报表为主体、以附注和说明为补充的体系不能对企业经营中的风险和不确定性进行充分有效的揭示。
财务报告的不完整性还在于它在绝大多数意义上来讲是一种“通用目的”的报告，随着新的会计环境下职业分析职业的兴起，市场和会计信息使用者正在呼唤“通用目的”的报告以外考虑到特殊信息使用者需要的“专用”财务报告。
3.现行财务报告的滞后性较严重
按照会计期间假设，现行财务报告是定期编制和对外披露的。然而，由于现代社会的发展步伐日益加快，金融工具的应用和企业之间的竞争加剧使企业的经营风险大为提高，企业的财务状况可能在短期内发生根本变化。年度报告，甚至季度报告已明显无法满足使用者决策的信息需要。
财务报告周期过长，信息滞后。我国企业的年度报告要求在年末结束后4个月内报出，中期报告要求中期结束后两个月内报出。在市场波动大的情况下，这段时间足以让一个企业由盈利走向破产。英国的巴林银行1994年底其账面净资产为450亿美元到500亿美元，而1995年2月底，该银行已进入破产境地，此时1994年的财务报告还未完成。由此可见现行财务报告由于缺乏时效性而失去了它的有用性。
4.不能解决衍生金融工具的确认、计量与报告问题
近年来，衍生金融工具不仅翻新速度快、数量大、品种多，而且运用衍生金融工具进行金融衍生交易也越来越多。这类衍生金融工具可能会引起企业未来财务状况、盈利能力的剧烈变化。如不对这类衍生金融工具的风险加以披露，极有可能导致信息使用者投资和信贷决策失误。由于金融市场和外汇市场利率和汇率瞬息万变，衍生金融工具的运用，可能会给企业带来巨额利润，也可能带来巨大损失。如英国巴林银行的破产，我国上海交所“3．27”事件就是相当典型的事例，但现行财务报告却不能解决衍生金融工具的确认、计量与报告问题。
三、改革企业财务报告应遵循的原则
1.可靠性和相关性并重的原则
可靠性和相关性是同等重要的会计信息质量特征。但在某些情况下，有的信息可靠性很好，但相关性较差；有的信息相关性很好，但可靠性较差，可靠性和相关性并非总是在同一方向上影响会计信息质量。可靠性和相关性是紧密联系在一起的，两者不可偏废，必须给予相同程度的重视。提高信息相关性的举措，绝不能以降低或失去可靠性为代价，而任何强化可靠性的做法，也绝不能离开相关性的导向，片面强调其中任何一方的改进或改革，都极有可能给信息质量带来严重后果。不可否认，兼顾两者的实际处理，其难度明显大于理论探讨，但又是改善现行企业财务报告必须坚持的原则。
2.定量和定性指标相顾的原则
现行财务报告中的定量指标主要限于货币化历史财务数据，定性指标基本得不到反映，使用者往往需要对报表的再分析才能做出预测和判断，但这经常又是盲目的。定量指标和定性指标兼顾的原则，要求改革后的财务报告在充分揭示历史数据的基础上，增加有关企业未来经济活动的前瞻性信息，既要披露财务信息，又要披露非财务信息，如人力资源信息，既要有量化分析指标，又要有定性分析说明，如企业背景和竞争状况。以便于使用者更加全面地、准确地掌握企业状况。
关键词：COSO报告财务风险内部控制
一、绪论
现阶段，国内高等教育事业蓬勃发展，高校的办学规模持续扩大，学生数目与日俱增，办学条件明显得到了优化，教学科研经费的数量也呈大幅增长趋势，高校的财务风险日渐突出。而财务风险直接妨碍了国内高等教育事业的建设和发展，已经成为理论界和教育界研究的一个重要课题。高校的财务风险管理水平会影响高校师资队伍的培养、硬件设备的配备、科研成果的累积与学校的常规运转等，会对高校持续发展的竞争能力产生很大的影响。提升高校的财务风险管理能力，提前做好财务风险控制工作对高校的发展十分重要。因此，对现阶段高校财务风险能力进行整体评估，提出相关的防范控制对策，对高校实现可持续发展具有重要意义。
二、财务风险管理基本理论及国内外研究现状
1992年9月美国COSO委员会了名为《内部控制――整体框架》的研究报告，即COSO报告。2004年，COSO委员会进一步提出了一份名为《企业风险管理――总体框架》的研究报告。这份报告在原先的基础上，深入剖析了风险管理的各项要求。该报告把风险管理构成要素分为内部环境、目标制定、事项识别、风险评估、风险反应、控制活动、信息沟通、监督等多个框架系统，成为了指导企业进行风险管理的纲领性文件。
在高校的财务风险问题中，在国外，高等教育的办学费用并非是从金融单位贷款获得的，而是产生了一套相对完整的资金筹措与运作模式，办学所需的费用几乎都是从政府或社会捐助中获得的，费用的运转由高校董事会决定，几乎不会产生财务风险，所以有关高校财务风险管理的研究与分析成果很少。
在国内，最近几年，高校的财务风险持续扩大，这方面的问题也引发了国内许多研究学者的广泛关注，纷纷对这一问题展开分析。但是，目前高校财务风险管理的分析仍然处在一个不断完善的阶段，尚未形成一个完整的财务风险控制机制。高校财务风险的产生原因与财务风险评估框架等问题的研究并未形成统一的指标，研究学者往往选择不同的风险评价指标，而这些指标也并未得到权威的认证，仍然存在很多问题急需解决。所以，财务风险问题已经成了高校现阶段面对的突出问题。
三、我校财务风险管理现状分析
我校属于非营利性质的事业单位，高等教育改革之前，办学的费用都是政府供给的，当时的财务状况十分稳定，风险也几乎不存在。如今，高等教育的改革步伐不断深入，高校可以自行重新定位办学的结构、规模、资金的筹措与运转等问题，这样的自也让原先计划经济条件下的无风险财务状态转为了市场经济条件下的高风险财务状态，承担了相应的财务风险，在财务风险管理方面也存在着一些问题。
首先，财务运转的决策与管理人员缺乏相关的风险意识。很长时间以来，我校办学经费的主要来源都是财政拨付，因此，相关人员缺乏财务风险的防范意识，学校几乎不会对财务风险作出提前的监测与预防。而随着办学规模持续扩大，学校需要更多的资金来支持日常的运转，为了获取更多的经费，学校通过多渠道进行筹资与投资活动，这些都给现阶段学校财务风险管理带来了新的挑战。其次，风险管理责任人缺失。我校虽然有相关的经济责任机制，然而还是会有执行松散、管理失当等问题存在，同时经济责任机制追究的往往是事后责任的归属，对事前及事中的控制较为欠缺，未形成完备的多层次经济责任机制，缺少行之有效的规范与激励制度。如果决策与管理出现了失误，难以追究相应的责任。最后，并未形成完备的财务风险内部控制机制。这包括内部牵制制度不完善、控制职能不够精确、内部与外部监督力度有限等问题。由此可见，我校财务风险管理工作仍然有很大的完善空间，只有做好财务风险管理控制工作，才能实现我校的持续发展。
四、完善我校财务风险管理具体措施
（一）识别与评估风险，建立财务风险预测系统
1、对高校财务风险的识别
高校要做好风险管理工作，首先就要对风险进行识别，这是风险管理工作的基础。高校识别财务风险分为定量与定性两种类型。一是财务情况研究。按照高校资产负债情况，资金收入与支出情况、基础建设投资情况与相关财务资料，利用核算流动比率、利息保障倍数、资产负债率等指标的方式，同时联系调查情况，对财务整体状况展开综合研究，找出潜在的高校财务风险。二是专家意见研究。高校财务部门订立调查计划，从多位专家处获取有关意见，利用多次反馈的方式逐渐得到对财务风险更为清晰的看法。这种方式能够集合多位专家的知识、能力与经验。三是分解分析。把高校财务风险分解开来，逐个分析，最后找到风险的原始形态。另外，风险识别方式还包含分组分析、关联分析、业务流程研究与风险调查分析等。
2、建立高校财务风险预测系统
财务风险的预测系统是一个现代化的预警系统，以信息化方式建立恰当的财务预测指标框架，利用观察分析等方式随时监控高校潜在风险的变化，对收集到的财务信息展开对比研究。风险预测一般通过设置临界值来判断是否出现引发财务风险的因素。财务预测指标一旦超出临界值，会对风险发出警示，提示管理人员作出预防措施，避免潜在的危机带来真正的损失。建立高校风险预测系统可以为高校管理人员提供信息，方便其进行监测、指导和控制，在财务危机形成早期及时做好预防措施，提升管理效果。建立财务风险预测系统是高校控制财务风险、避免财务危机的重要方式。
（二）建立完善的内部控制机制
完善的内部控制环境是高校展开内部控制工作的基础，它包含完备的组织形态、各个部门与工作人员确切的工作责任、行之有效的规章制度、严格的工作流程、良好的文化氛围与合理的管理制度等。高校展开财务风险管理工作需要建立内部控制结构，同时用规范的工作流程与完备的工作制度来完善所有的业务活动。实施的整个过程都应当接受严格的监督，最终高校的管理部门与社会上的专业机构一起对内部控制工作做出评价并提出意见。
高校内部控制工作分成事前、事中与事后三个部分：第一，事前的控制要建立完善的部门组织结构，保证所有业务活动顺利展开；各个部门工作人员的配备都应当和相应的职责相适应，逐步完善人员的教育培训、考核与激励等问题；在展开相应的活动前，应当完善相应的规章制度，包括人员工作制度、财务规划制度、授权审核制度、业务流程制度等；遵照国家相应的法律法规选择合理的会计核算方式；建立与完善风险预测与防范机制等。第二，事中的控制包含各个组织与机构合理分配相应的职能，履行自身应当承担的责任并行使相应的权利；高校活动实施的时候进行审核确认；对信息材料尤其是会计资料展开研究与管理；对工作人员展开监督管理同时在控制工作展开的过程中深化学校内部与外部、内部各个部门以及部门上下级间的交流与沟通。第三，事后的控制包含检查并评估高校的各项活动、核算会计信息、做好内外部审计工作等。高校内部控制工作可以有效的对财务风险进行控制，让各项业务与活动顺利开展。
（三）完善内外部监督机制
1、强化风险导向的内部审计监督机制
高校内部审计是其进行自我评估的一种方式。内部审计能够以辅助管理的方式监督控制政策与流程的实施效率，推动建设良好的控制环境，确保经济活动的效率性与合法性。高校内部审计不但包含对会计账目的审核，还包含对单位内部多个组织部门及管理执行能力的审核，同时将审核的结果以及改进的措施上报到学校相关部门或负责人手中。因此，内部审计是对内部控制展开的二次控制。
内部审计不仅要关注资金流转的效率性与合理性，还要关注财务控制的运作效率，监督财务控制的执行情况。内部审计应当遵循时展的需求，将风险视为风向标，逐渐转变为经营管理层的动态管理与控制机制，集中力量改进并整合各个管理部门的风险控制、管理与治理工作，不局限于职能部门的框架，而是由点及面，建立围绕综合风险控制这一核心的内部审计。采取对管理部门提供风险监督与控制评估以及整合风险建议与措施的方式，保障高校资源的合理使用，为学校改革发展做出更大的贡献。以风险为风向标的内部审计是优化高校内部审计现状的重要途径，是合理分配审计资源的关键举措，它给高校预算审计、专项审计、经济责任审计与绩效审计等指出了发展方向，也规划了今后高校内部审计的走向。
2、完善政府对高校的监督机制
高校教育经费主要是从政府获得的，因此政府可以对高校的财务展开监督，确保高校将政府拨款运用到实处。然而，根据目前的发展情况来看，因为监督机制尚未成熟、监督人员数量过少、信息难以对称等因素，政府并未对高校展开强有力的监督，只是偶尔抽查或监管高校对政府某项政策的执行情况。政府想要以宏观的方式管理高校的财务情况，就必须辅以完善的法律法规及相关机制，这样才能确保高校在政府规定的条件下展开运转。一方面，政府应当建设完备的财务监督机制，经常检查、督导并评估高校的财务活动开展情况。政府利用财政与审计等部门展开监督，还可以组织不同的社会群体对学校展开监督，建设科学合理的评价指标框架体系，订立考核制度与严格的责任机制。完善的监督机制有利于确保高校财务活动在政府规定的条件下开展，让高校合理使用并保管国家的资产，推动高校形成完善的财务控制机制，从而提升高校的财务风险控制能力。另一方面，在不断完善监督机制的组织机构、评价标准、法律法规的同时，还应当组织一些专门从事监督与管理工作的人员展开监督。这些人员不但要具备优秀的专业素养，还要具备良好的职业修养。完善的监督机制有利于政府整体掌握高校财务中高校与政府双方应当承担的责任，识别高校管理人员工作过程中承担的责任，推动高校管理人员不断提升风险与责任意识，也能在很大程度上完善高校的财务风险控制工作。
五、结束语
高校财务风险管理是一项非常复杂的工程，高校财务风险是内因与外因共同作用形成的结果。如今，市场经济深入发展，竞争日益激烈，高校由于种种原因形成财务风险的可能性不断提升。一旦高校形成重大财务危机，必然会对其产生很大的冲击。所以，不断研究完善与强化高校财务风险管理的措施是现阶段高校管理中的重点内容，也是确保高校持续稳定发展的关键举措。
参考文献：
[1]翁建鹏.高等院校财务风险管理研究[D].河北农业大学，2011
关键词：内部控制审计；审计行为；现状
中图分类号：F239.45文献识别码：A文章编号：1001-828X（2015）017-000-02
进行财务报告内部控制审计已经发展成为注册会计师审计的重点项目，但是相关的《企业内部控制基本规范》却一直没有出台，其中包含了《企业内部控制鉴证指引》的内容，使得内控审计不能顺利进行，审计水平也开始下降。《企业内部控制鉴证指引》中根据美国相关公司中的会计监督委员会所提供的有关的财务报表审计内容，笔者根据相关的意见，以对我国实行注册会计师进行内部控制审计的基本思路为基础，对此进行深入的分析，希望能对我国的财务报告内部审计工作提供帮助。
一、财务报告内部控制的基本概念
在《企业内部控制鉴证指引》中提出：“该内容主要包括企业的内部控制鉴证，主要是指会计事务所通过委托，对于企业的有关财务状况和内部控制的实际效用进行判别，并且提出合理化的建议。”在企业和有关财务报告的内部控制上，没有进行准确的区分。所以，可以根据美国证券交易会（SEC）的判定，财务报告内部控制的影响人员主要有：公司的首席执行官、公司实施相关职权的人员构建或是监管的人员、首席财务官、公司的管理高层、董事会和相关人员的影响等等，为了确保财务报告的准确性和更好地进行财务报表的编制工作，建立起符合会计准则并提供有效帮助的控制程序。其中的相关控制策略和过程主要有以下几个方面：
1.在会计记录中保持详尽合理，准确无误的反映资产的交易状况和处理状况。
2.为后续工作的顺利进行奠定坚实的基础，公司出现的交易都要记录在案，使得财务报表的编制能够更好地为会计原则进行服务，公司中的资金支出和收入都要通过公司管理阶层和董事阶层的批准。
3.为了预防和减少没有通过公司管理阶层批准而出现公司资金流入和转出情况的出现，为公司资产的合理使用提供保障。这种没有通过授权的资金，很有可能会对财务报表产生重要的影响。
二、财务报告内部控制审计和财务报告审计风险评价体系之间的关联和差别
现在，财务报告审计的方式主要是进行风险导向审计，需要注册会计在进行系统审计的时候，对其中风险问题进行评估，评估的内容主要有掌握被审计单位的内部控制和实施控制状况。财务报告在内部控制审计的审计范围和审计方式都与之相同，但是因为有关的法律措施还不全面，这就需要注册会计师针对公司财务报告内部控制的实际效果进行有效的评价，并且给出相关的意见，进一步强化控制测试力度。
三、实行财务报告内部控制审计的主要方式
（一）掌握被审计单位的控制状况
1.对企业运行造成重要影响的事务主要有：财务报告实际状况，经济情况，法律法规和技术改革；
2.企业组织构造、经营状况和资金构造；
3.企业的范围和业务的难易程度；
4.企业管理活动和内部控制出现的变化状况。
注册会计师的主要内容应该停留在被审计单位的管理人员对内部控制的认识程度，例如公司的文化素养、管理人员的工作作风、角色和责任的区分程度，还有是否建立了一个坚实审计委员会等等。
（二）构建审计计划
依据实际的控制环境和相关的财务报告状况来看，构建审计计划，规定项目负责人和项目团队人员数量，划分责任、任务和资料；构建项目计划、方式和报告要求。在整个计划中都要进行风险因素的考虑。传统的控制测试很多都是“表面文章”，没有发挥其实在的价值。其中的主要原因就是因为审计人员的专业能力不强，无法准确判断企业内控是否行之有效。企业的内部控制，通常都是企业的管理阶层经过长时间的探索所构建的，身为审计师，只是用几天的实践或是几周的时间，就要掌握清楚企业的内控状况和可能出现的风险问题，是十分困难的，没有充足的经验和对企业管理的熟练掌握，是不能准确理解企业的内部控制的。所以，在制定审计计划的时候，要合理安排相关的项目人员，对于相关的项目人员进行专业的培训和监督，并且根据实际情况聘请专家进行帮助。
（三）判别公司中的内部控制状况并对公司中的内部控制进行合理评价
其中的内部控制范围主要是指公司管理阶层的内部控制，也就是控制环境。它能有效地减少业务流程层次的检测，特别是对公司的整体把握比较强大，而且和业务流程的层次控制关系紧密；对公司的全局进行整体的把握和控制，能够防止或解决相关的重大错误。当然这些都还需要注册会计师准确判断公司的风险问题并且进行科学的评价。公司中的内部控制，主要有公司部门、人员职责的划分、相关的政策决定以及风险管理问题、管理层面的风险评价过程、反作弊制度、还有公司内控自我评价体系等等。注册会计师还要判定各个过程中的相关责任人，并且进行交流，划分明确的责任。而且，还需要对审计委员会的人员组成、工作方式以及在公司管理中的实际作用、实际职责时候受到限制等因素进行全面分析。
（四）检测财务报告任务中的主要控制
针对其中的主要财务报告目标的流程控制，对这些控制进行全面的评价。要着重判别那些会对财务报告造成重要影响的流程，并对其进行监督控制，实务中的审计方式主要是站在公司财务报表的角度，判断对财务报表有重要影响的业务活动和流程任务，找出其中的重要会计科目和会计报表任务。在对公司进行整体评价的过程中，要注重其中的重要性，还有财务报表状况、其他支持性会计科目资金以及相关支持性信息出现错误的状况，研究财务报告中的风险防范项目，从数目和特征两个方面入手，研究会计科目和信息揭露的重要作用。其中和错报风险有关的原因主要有：有关会计科目资金、交易的类型和大小；因为失误或舞弊的状况而出现错报的情况、相关会计科目所体现出的交易数目、会计科目的繁琐程度；揭露事务或有关会计科目的特点：会计科目所展现的交易种类使得公司可能出现负债的状况，是否进行关联交易等等。
（五）评价内部控制设计的实际效用和内部控制实行的实际价值
在进行评价的时候，第一要对财务报告内部控制风险体系进行系统的评价。财务报告内部控制风险有两个方面的内容：错报风险和控制失败风险。对某项控制风险造成重要影响的因素主要有：首先是该项控制预防和出现错报的特点和主要作用；第二、有关账户和判定的固定风险；第三、交易的数目和特征的变化，从而对这项控制设计或运行的实际作用造成的不利影响；第四、账户原来是否出现过错误；第五、企业的控制对相关控制的监管力度；第六、这项任务的特点和运行次数；第七、这项控制对其他控制作用的依附程度；第八，实行或监管这项控制的人员的专业能力，是否出现变化；第九、该项控制是自动进行还是人工实施；最后是任务控制的繁琐性，和运行过程中准确判断的重要作用。
内部控制设计的准确判断，是发挥内部控制实际效用和预防财务不正当信息揭露的重要途径。评价内部控制设计的实际作用主要依赖于：被审计单位是否根据相关控制任务建立了相关的解决方案；是否能够预防和检查出财务报告中可能出现的重大错误和舞弊情况。
（六）评价控制中的不足
针对内部控制中的不足，注册会计师需要根据实际状况，评价是否处于问题范围，还要判别是重大问题还是普通问题。如果控制的设计或是运行不能及时处理其中的错误，则内部控制存在问题。需要注意的问题是指内部控制中有的，不是特别严重但是需要进行监督企业财务报告人员，加大关注力度的某项或是几项问题的融合。重大问题存在与内部控制，具有一定的科学性，并且能够促使企业或中期财务报表出现重大失误，但不能及时被制止或发现的某项问题或几个问题的融合。控制失误的严重后果和以下因素有着密切的关系：首先企业控制是否不能预防或是出现账户资金错误的合理可能性；第二因为一个或者多个问题使得一些潜在错误的出现。在评判一项或是几项控制问题可能出现的错误的重要程度时，注册会计师要思考控制问题所造成的财务报表资金或是交易资金的问题，还有本期已经出现或是将来可能出现的控制问题造成的账户资金，或是相关交易数量多少的问题。
（七）构建审计报告
注册会计师应该根据相关的鉴证证据给出判断，并且作为内部控制鉴证意见的重要依据。假如被审计单位内部控制出现了问题，审计师就要对被审计单位的财务报告内部控制状况，提出反对意见或是保留相关建议。
上面的这些因素都会影响到内部审计工作的有序进行，并且发挥着至关重要的效用，严重影响了内部审计部门在该单位的生存状态。内部审计的作用是有目共睹的，随着社会经济的不断发展，内部审计的作用一定会越来越显著，其中的实际价值也会逐渐体现出来。
参考文献：
[1]胡继荣，徐飞，管小敏等.风险导向下的财务报告内部控制审计研究[J].江西社会科学，2011，（12）：216-220.
[2]朱彩婕，韩小伟.内部控制审计对财务报告审计意见的影响研究――来自2011年我国A股上市公司的经验证据[J].北京工商大学学报（社会科学版），2013，28（5）：77-82.
一、寿险公司偿付能力财务监管的现实意义
1保障国民经济可能发生的各种风险，促进资源最优配置。保险业通过转移风险和经济补偿，从而防患于未然，降低了国民经济的风险，减少了国民经济的损失，并为各种经济实体提供了稳定的经济环境，保障了国民经济的健康发展。保险业在国民经济中的作用，使得确保保险公司的稳定和健康发展显得极为重要。
2偿付能力是保险公司的生命。保险公司一旦不能满足法律规定的最低偿付能力要求，就极有可能破产，从而给投保人带来损失。正如银行为了应付客户随时提款的存款准备金一样，保险公司也必须保证一定的偿付能力，以准备面对巨灾发生的风险、索赔波动的风险、经营失败的风险、再保险失败的风险以及外部环境变化的风险等等，同时，保险公司的投资项目也有可能失败，这些风险发生时，保险公司必须具备一定的偿付能力才能平安地度过难关。
二、我国寿险公司偿付能力财务监管的现状
我国针对寿险业的监管已从原来的业务监管和财务监管并重逐步向以偿付能力为核心的财务监管过渡，这期间监管手段不断完善，监管技术不断更新，监管的有效性大大提高，目前，我国的寿险偿付能力监管体系是在《保险法》的指导下，保险监督管理部门制订的一系列专门的财务会计核算办法和财务考核指标。
(一)财务会计核算办法方面
中国保监会通过制定偿付能力报告编报规则，来督促寿险公司按照监管会计准则进行偿付能力编报，编报规则是一个由准则公告和问题解答等组成的体系。准则公告主要是对偿付能力报告编报的具体要求进行规定，每个准则公告都有一个实务指南，实务指南主要是对准则公告的相关规定进行解释和说明，规定信息披露的统一格式，以提高准则公告的可操作性。问题解答主要是对准则公告在具体执行中所遇到的问题进行解释，以及对尚未规范的新事项做出的临时性规定。目前，已经颁布实施了第一号准则《固定资产、土地使用权和计算机软件》。
(二)财务考核指标方面
保险监督管理机构针对寿险公司设置的监管指标主要有长期险保费收入增长率、短期险自留保费增长率和实际偿付能力额度变化率等等，通过对这些指标的变动分析，保险监管机构可以发现存在问题的寿险公司，以及时采取财务措施。偿付能力充足率是综合反映寿险公司偿付能力状况的指标，它等于实际偿付能力额度除以最低偿付能力额度。监管机构根据寿险公司的偿付能力充足率的不同情况采取不同的监管措施。
1对偿付能力充足率在70％以上的公司，中国保监会可要求该公司提出整改方案并限期达到最低偿付能力额度要求，逾期未达到的，可对该公司采取要求增加资本金、责令办理再保险、限制业务范围、限制向股东分红，限制固定资产购置、限制经营费用规模、限制增设分支机构等必要的监管措施，直至达到最低偿付能力额度要求。
2对偿付能力充足率在30％到70％之间的公司，中国保监会除采取前款所列措施外，还可责令该公司拍卖不良资产、责令转让保险业务、限制高级管理人员的薪酬水平和在职消费水平、限制公司的商业性广告、责令停止开展新业务以及采取中国保监会认为必要的其他措施。
3对偿付能力充足率小于30％的公司，中国保监会除采取前两款所列措施外，还可根据《保险法》的规定对保险公司进行接管。
三、寿险偿付能力监管的财务手段分析
(一)静态偿付能力财务监管手段
1财务指标评价体系
作为评价依据的财务指标体系，应该是一个相互联系、协调一致的体系，应全面地反映寿险公司的业务情况和资产负债情况，并且指标计算所需的数据都可以从现行的保险报表及附注、监管报表、精算报表和相关业务报表中获取，目前，国际上将财务指标作为监管手段的国家(主要是美国)设置的财务指标体系大致包括以下几个方面：
(1)反映寿险公司资产结构和规模、财务杠杆和资本充足性的指标：资产负债率、流动比率、所有者权益增长率等，资产负债的基本情况是公司经营结果的综合反映，是偿付能力的直接体现。在此基础上可以获得公司的偿付能力额度的信息，偿付能力额度指寿险公司的实际资产减去负债后的余额，这一数字必须经常保持法定的最低额度。
(2)反映寿险公司经营状况的指标：资金运用收益率、承保利润与保费收入比，所有者权益报酬率等。保持公司经营的盈利水平是实现公司资本充足性增长的有效途径之一，也是偿付能力的重要保证，寿险公司盈利来源于两个方面：承保利润和投资收益，因此，指标的设计也应从这两个方面展开。
(3)反映业务发展适度性的指标：保费收入增长率，准备金变化率，新契约保费收入率、准备金增加额占当年保费收入的比率和退保率等，这些指标一方面考察保费收入大幅增长是否属于正常和稳健范畴，另一方面还需透过保费收入增加的表层考察准备金相对于保费收入的规模，以防止寿险公司通过低价或高佣金策略扩展业务而导致的准备金提存不足进而影响其偿付能力。
2财务预警体系
(1)单变量模式，是指运用单一变量，用个别财务比率来测量是否存在财务失败。从一般企业来看，主要的运用比率包括债务保障率(现金流量除以债务总额)、总资产收益率(净收益除以资产总额)以及资产负债率(负债总额除以资产总额)等等，按照单变量模式，公司发生财务失败是由长期因素而非短期因素造成的。因此，可以长期跟踪这些比率，注意这些比率的变化，以预测公司的财务危机。
(2)多变量模式，是指按照多变量模式思路建立的多元线形函数公式，运用多种财务比率进行加权，然后以汇总产生的总判别分来预测财务失败。这种模式中应用最为广泛的是由美国学者奥特曼于1968年提出的“Z记分模型”。这一模型主要适用于上市公司，计算步骤是，首先从上市公司财务报告中计算出一组反映公司财务危机程度的财务比率，然后根据这些比率对财务失败警示作用的大小分别赋予不同的权重，再将这些财务比率按照不同的权重进行加权计算，得到一个公司的综合风险总判别分Z，最后将其与临界值进行对比，就可以得出公司是否存在财务失败及其严重程度。
(二)动态偿付能力财务监管手段
1现金流量测试(CFT)。现金流量测试是在某一确定的评估日，在一系列预测的基本假设情况下，通过预测和比较资产与负债在未来某个时间段内可
能的现金流量的时间和数量，分析寿险公司在这个时间段中的财务状况、偿付能力水平、准备金水平和产品设计的可行性等，公司使用现金流检测分析现金流入和现金流出是在偏离公司预测和预期的各种情况下进行的，其主要功能之一是确定能够产生公司财务结果的利率假设，在大多数水平上，现金流的预测以样本保单为基础，而样本保单比较好地代表了有效的组合。这种方法是使用模拟模型，用资产负债和所有者权益的观点预测未来一段时间内寿险公司的现存业务。通常CFT开始时假设资产等于准备金，然后用40种到100种不同利率的假设预测未来收入和现金流。
2偿付能力动态测试(DST)，动态偿付能力检测有时被称为财务状况的动态分析或动态财务状况分析，即使用模拟模型，用资产，负债和所有者权益来预测未来一段时间内保险公司的现存业务和未来业务。通常假设资产大干负债，即承认资本和盈余，然后在多种利率假设和其他假设下预测未来的现金流，运用动态偿付能力检测的目的是了解在不同利率假设和其他假设下公司财务状况的风险。
四、完善现有偿付能力财务监管手段的对策建议
(一)完善寿险财务监管报表，充实财务评价体系
寿险公司的财务报告是监管中主要的信息来源，是评判偿付能力的主要分析对象，财务报告的质量直接决定了监管的效果，如果财务报告不全面准确，其他的监管方法和手段再先进也是徒劳，不可能起到监督和预警的作用。反之，如果能建立起完善的财务报告系统，监管部门将可以及时获得所需的信息，达到事半功倍的效果。无论是美国的监管模式还是欧盟的监管模式，其监管部门都有统一、详细的信息报告制度。这些报表系统为保险监管部门进行有效地监管发挥了很大作用。
保险监管报表体系应该包括三个方面的内容层次：即偿付能力监管报表、财务监管报表和业务监管报表。目前，寿险公司上限的报表主要有：资产负债表(季报、年报)、利润分配表(年报)，现金流量表(年报)、寿险公司最低偿付能力状况表(年报)、寿险公司险种及费用率表(年报)，从形式上看，报表比较全面，但是更要关注报表的质量，而且财务报告的内容应当能和监管的指标体系相配合。
(二)完善监管手段，将偿付能力静态测试和动态测试相结合
虽然各级政府部门对总预算会计制度的改革给予了高度重视，并采取了一系列措施促使改革目标的顺利实现，但就实际改革效果而言，却仍显得有些不尽人意，总预算会计制度中仍然存在一些问题，这些问题也在一定程度上对财政风险管理工作的开展造成了影响。
1.1会计制度的主体缺失，导致核算内容不统一
在当前政府财政风险管理工作中，总预算会计制度占据着绝对的主导地位，具有统领作用。所以，总预算会计财务报表所反映的内容必须具有全面性和系统性。但就目前财政总预算会计报表的相关内容来看，却并不能达到这一标准，存在的问题主要集中在会计制度的主体缺失，由此导致核算内容不统一。
1.2科目设置单一，导致核算结果缺乏全面性
就目前总预算会计制度中所设置的科目来看，主要包括“借入款”、“借入财政周转金”、“暂存款”和“与上级往来”等少数科目。这些科目虽然可以在一定程度上将政府负债、支出的资金情况反映出来，但由于科目设置较为单一，从而导致核算结果缺乏全面性。
1.3收付实现制基础导致负债内容不完整
收付实现制基础导致负债内容不完整也是总预算会计制度中的一个主要问题。当前，政府部门之所以选择收付实现制，其根本原因在于这种方式可以将现金流动情况全面反映出来，但这种方式几乎都是等到问题出现之后再采取相应措施，对于财政风险的预警和防范起不到任何作用，此时的会计信息对于财政风险管理失去了应有的信息功能。
2财政风险管理视角下总预算会计的改革措施
2.1完善财务报告体系
在政府部门会计工作改革不断深入的同时，必须建立一套完善的财务报告体系与政府部门改革同步，从而促进政府部门会计工作改革目标的顺利实现。财务报告体系要遵循三个原则，即：全面性、真实性和前瞻性。在实际会计工作中，政府部门应当建立起主体财务报告与辅助财务报告相结合的财务报告体系，将详细的内容记入主体财务报告体系中，将补充说明内容记入辅助财务报告体系中。除此之外，政府部门要建立起财务分析指标体系。通过上述体系，政府部门就可以就财务信息进行准确的掌握和分析，此外，财务报告体现的内容能够为政府部门今后的决策提供重要参考。
2.2权责发生制的新增
就目前来看，政府部门总预算会计制度中仍然存在着“职、责、权”不分明的情况，一旦出现问题，无人负责。将权责发生制纳入到政府部门中，能够有效的解决会计矛盾。因此，政府部门要完善权责发生制，并以此为核心，这样不仅能够进一步加强会计责任，而且为财政信息的准确性提供了保障。
2.3基建会计的新增
在对政府部门的会计报表进行编制时，应将基建资金、事业活动资金等内容纳入其中，并将基建拨款收入、材料价格、设备价格、劳动价格等作为一级会计科目，对其进行准确核算。在政府部门基建项目完成后，将上述科目转为固定资产时，政府部门会计可通过基建会计编制的工程支出表对基建资金的情况进行及时、准确掌握，将明确的支出数额记录到固定资产账中，在此基础上，形成了高效、准确的信息报告系统，从而为会计信息的使用者提供更好的服务。
3结束语
为应对这一挑战，国际审计界就如何提高和改进注册会计师揭露舞弊的能力，解决因审计技术与能力所引致的期望差距，降低舞弊财务报表给注册会计师行业带来的审计风险，开展了长期深入的研究探索，舞弊审计的理论和实践得到了很大的发展，其中很多经验都值得我们借鉴。
舞弊与舞弊审计的发展
一、舞弊的根源与舞弊审计
企业的管理层或者企业的职员，遇到外部刺激时，如：自己的经济收入低于预期，其内在的要求就会产生弥补现实与期望差距的动机。于是，舞弊和更努力的工作，成为解决这种差距的有效途径。可是很明显，舞弊要轻松得多，这样，弥补差距的动机成为舞弊的推进器，让企业管理层或者职员的行为如此发展。
这也就是舞弊产生的根源。
美国《审计准则公告第16号》明确划清舞弊一词对于注册会计师的含义就是：故意编制虚假的财务报表，如管理人员蓄意虚报，或管理人员盗用公款，等等。这些活动中可能相互伴随，有时会涉及一个或更多管理人员、雇员和其他人。据此推广，舞弊审计就是通过各种审计手段和方法，发现和找出上述舞弊行为（限于注册会计师对于舞弊的注解），且根据具体情况（如：是否与保密责任相冲突）作出通知管理当局或者对外公布的选择。
需要指出的是，注册会计师只对财务报表中存在重大错报行为是否故意而认定舞弊，而不必对公司管理层是否发生舞弊行为作出法律判断。
二、现行审计模式下的舞弊审计的思路与程序
1721年南海事件的爆发，让独立审计正式登上了历史舞台。几百年的岁月见证了注册会计师行业的兴起、发展、繁荣和其间交织的消沉。在此期间，独立审计的模式也随着社会经济的变化及注册会计师对于审计活动本质的认识逐步加深而不断演变和进化：从账项导向审计模式发展到制度基础审计模式，再到风险导向审计模式。
风险导向审计模式以对审计风险的系统分析和评估为起点，通过制定审计策略和选择与被审企业状况相适应的多样化审计技术，将对风险的考量纳入整个审计过程。具体来讲，风险导向审计模式把客户置于行业、法律、经营管理、甚至企业的经营理念的整体环境当中，从各方面研究环境对于审计风险的影响；同时于保留制度基础审计模式优点的基础上，将重点放在可能产生审计风险的各环节，通过将审计风险进行量化，确定检查风险的水平，据此收集证据、出具报告。
风险导向模式的应用和推广，使得舞弊审计的思路也开始调整以适应现实的审计环境。注册会计师计划和实施审计，目的是为了获取相应的审计证据，合理保证被审计财务报告不存在因错误和舞弊导致的重大错报。而合理保证程度与审计风险程度有着直接联系，为获得合理保证，审计师需要把审计风险控制在相当低的水平。因此，舞弊审计的思路就是从独立审计履行舞弊审计责任作为重要的出发点，针对会计报告的舞弊情况，以识别和评价舞弊审计风险为切入点，根据各种复杂环境，制定和实施好舞弊审计程序。
舞弊审计虽然可分为雇员舞弊审计和管理层舞弊审计两个层次，但是在绝大多数情况下，引发重大误导情况的一般都是管理层作为舞弊主体的。由于管理层所处的特殊地位，拥有的权利可能会导致对内部控制的轻松践踏，良好的内控体系也极易被逾越。因此，对于被审单位管理局的关注更应受到重视：一方面，管理层所占据的职位便于其串通舞弊、伪造文件，以避免注册会计师在正常审计程序中查找出舞弊行为；另一方面，为了在保证审计质量的前提下高效地完成审计工作，注册会计师通常需要管理层的合作，而这又恰好给了管理层进一步误导注册会计师的机会，如果他们有舞弊的话。由此导致的舞弊审计程序相较于非舞弊审计程序就产生了差异。
国际舞弊审计新准则解析
如何有效审计财务报表舞弊一直是世界性难题。国际各国为解决该难题作出了不懈努力。
进入新世纪后，以安然事件为代表的一系列特大财务舞弊和审计失败案例，引起了社会公众的强烈不满。为了恢复资本市场的信心，审计准则制定机构作出了多方面的努力，继AICPA于2002年10月了舞弊审计新准则SASNo.99《财务报表审计中对舞弊的关注》后，国际会计师联合会（IFAC）下属国际审计与鉴证准则委员会（IAASB）也连续重拳出击，修订、发表了多项准则，在颁布了一系列要求审计师更深入考虑舞弊风险的新的审计风险准则之后，又于2004年2月份了ISA240《审计师在财务报表审计中对于舞弊的责任》，试图建立较为权威的反舞弊标准和体系。
一、美国注册会计师协会的SASNO.99《审计准则第99号——考虑财务报告中的舞弊》
继能源巨摹安然公司突然倒下，世通等公司的会计舞弊丑闻也不断爆出，号称最完美的美国资本市场变得人心惶惶。作为资本市场的经济警察，注册会计师的舞弊审计方法肯定是有问题的。为安抚人心，更为扭转困境，在2002年10月，美国注册会计师协会于综合了理论界、实务界众多意见的基础上，颁布了SASNO.99《审计准则第99号——考虑财务报告中的舞弊》，取代了原有的反舞弊准则SASNO.82，以增强注册会计师执行财务报告审计时发现和揭露被审单位财务报告舞弊的能力。SASNO.99是在安然事件后，美国注册会计师协会（AICPA）从注册会计师的审计程序入手解决舞弊问题的一次巨大突破。与原来的反舞弊准则SASNO.82相比，其在揭露舞弊财务报告上的思路和方法有了许多的变化，归纳起来，这些特色主要在于：
1.引入了舞弊三角理论，强调职业怀疑
在SASNO.99中首次明确指出，审计舞弊必须把了解舞弊环境作为前提，而在关注舞弊风险的时候，应注意从动机与压力（incentive&pressure）、机会（opportunity）、态度与企图（attitude&rationzation）使舞弊合理化的这几个方面进行考虑。这也就是所谓舞弊三角理论（TheFraudTheory）。同是为了增强注册会计师对舞弊审计的意识和对舞弊的敏感程度，SASNO.99要求审计人员在审计的计划阶段就必须讨论和分析被审单位的财务报告因舞弊而导致重大错漏报的风险和程度，且应就被审单位在财务报告中可能会如何作弊和最可能在何处作弊交换意见。在整个审计阶段都必须时刻注意甚至是怀疑一切可能的问题，而不仅仅是谨慎。这种要求就把注册会计师一贯遵循的职业谨慎进一步上升为职业怀疑，这在独立审计中还是第一次。
2.拓展了识别舞弊风险的范围、方式和方法
SASNO.99强调，应从两个类别识别舞弊风险：一类是因舞弊财务报告导致的重大错漏报的风险因素，即“管理当局舞弊的风险因素”，如：管理的特征、内部控制的环境、管理当局的舞弊动机、个人的诚实情况和被审单位经营管理模式等；另一类则是由挪用、盗窃资产导致的重大错漏报的风险组成的“员工舞弊”风险因素。而且注册会计师还应该通过审计小组讨论、向管理层和其他人员询问、在计划审计时执行分析程序、接受和续约时搜集与审查客户的中期财务报告等方式广泛地收集、获取识别舞弊风险所需的信息。而后在此基础上，联系对客户有关的计划、控制的分析，评估被审单位的舞弊风险水平，作出适当的反应和决策。
3.规定了对舞弊风险的评估结果作出适当反应的具体方式和程序
SASNO.99在行文中具体列举了注册会计师对
于舞弊风险评估结果进行反应的方式和程序包括：
（1）首先应考虑舞弊风险评估结果对于审计工作的总体影响，即：在制定总体审计计划时，就应把舞弊风险评估结果的一般影响纳入考虑范畴；
（2）在制定具体审计计划时，则应考虑已识别舞弊风险对审计工作的具体影响，充分注意已识别风险对即将执行的审计程序的性质、时间和范围的特定影响；
（3）进一步考虑采用
①检查分录和调整事项；
②复核会计估计，以发现导致重大错漏报的舞弊偏差；
③评估重大非经营易的合理性等方法，确定关于管理层逾越内部控制的舞弊风险对财务报告产生错误的影响。
二、国际审计准则ISA240
继2002年10月美国注册会计师协会（AICPA）了关于舞弊审计的最新准则SASNO.99《审计准则第99号——考虑财务报告中的舞弊》后，国际会计师联合会（IFAC）下属的国际审计与鉴证准则委员会（IAASB）也在颁布了一系列“强调审计时应更为深入考虑舞弊审计风险”的国际审计准则后，于2004年2月公布了ISA240《审计师在财务报表审计中对于舞弊的责任》。
ISA240的主要内容包括了15个方面，这15个方面包括：（1）舞弊的特征；（2）管理层和公司治理负责人应承担的责任；（3）审计在查找舞弊中的固有局限；（4）审计师对于查找舞弊性重大错报所应承担的责任；（5）职业怀疑态度；（6）审计小组成员间的讨论；（7）风险评估程序；（8）舞弊性重大错报风险的识别和评估；（9）针对舞弊性重大风险应采取的措施；（10）评价审计证据；（11）管理当局的陈述；（12）同管理层和公司治理负责人的沟通；（13）同监管部门的沟通；（14）审计师退出审计聘约；（15）记录审计师对于舞弊的考虑。这些内容相互联系，组成了一个环环相扣的框架。该框架的建立无疑能使审计师的眼睛更加“雪亮”，更好地洞穿被审计单位中所存在的重大错弊行为。
与美国的SASNO.99相比，IFAC的ISA240有借鉴与相似的地方，也有自己极具特色的地方：
1.详尽描述各种舞弊因素
ISA240在准则中把舞弊风险分为了舞弊性财务报告和资产侵占，而且，对于各类舞弊审计列举了极为详尽的舞弊风险因素，其中单是对于舞弊性财务报告风险因素就列举了近50种情况，从道德层面到经济因素，从内到外，相当广泛，这对于注册会计师在执行舞弊审计时更能起到具体指导作用。
2.强调询问范围的推广
ISA240指出，审计师除了询问管理当局外，还更应该考虑询问企业内部的其他员工以及外部的销售商和监管者。因为作为一种有效的调查方法，当审计时直接向其他人员询问舞弊可能性时，人们一般更愿意把所了解的或者怀疑的情况告诉审计师。
3.重视与审计风险模式的联系
IFAC对于传统的审计风险模型：审计风险=固有风险×控制风险×检查风险在实践和理论上的不足早有认识，且修订了新的审计风险准则，推出了新的审计风险模型。而新的模型对于注册会计师在舞弊审计中的指导相当清晰和有条理，因此，将其作为舞弊审计的参考框架因素是很明智的。
我国舞弊审计准则建设接近完成
2005年10月，中注协了《财务报表审计中对舞弊的考虑》征求意见稿（以下简称《舞弊审计准则》），我国舞弊审计的建设迈出了跨越式的一步。新的《舞弊审计准则》借鉴了国际先进经验，与过去的执业规则相比，变化主要表现在：
一、引入舞弊三角理论指导舞弊审计，要求CPA关注舞弊动机或压力、舞弊机会及对舞弊行为合理化解释；且CPA只关注可能导致财务报表发生重大错报的舞弊，包括虚假编制财务报表导致的错报及侵占资产导致的错报。
二、强调职业怀疑及项目组内部讨论。
三、拓展询问，强化分析程序，识别与评估舞弊导致的重大错报风险方法主要是询问及分析程序，询问对象除了被审单位治理层及管理层、参与财务报告过程的业务人员外，还要询问其他被审单位内部人员；强调通过分析程序寻找异常或偏离预期的关系，并考虑其他信息。
四、强调收入确认存在舞弊风险，实行有错推定，对凭证记录的性质及范围的选择保持敏感；并要求CPA高度关注管理层运用重大会计政策及会计估计通过盈余管理编制财务报表，盈余管理在此也被认定是重大错报的成因。
五、强调非常规审计程序应对舞弊导致的重大错报风险，有意识避免被审单位人员预见或事先了解，包括以不预先通知方式实施审计程序等.
六、强调针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的审计程序，包括测试常规交易的会计分录及编制财务报表的调整分录是否适当、审查会计估计是否有失公允以及非常规交易及异常交易商业理由的合理性。
2005年美国舞弊审计
2005年以来，更多的组织认识到舞弊风险所表现的灾难性影响。面对“SOX法案”强大的法律压力和关于公司诚实性和遵循性的公开调查，许多公司正经历一种企业文化理念的转变。
1.建立反舞弊的控制环境。在当今新的商业氛围中，有效预防和侦破舞弊对任何公司来说都是强制性的要求。