改革开放以来，中国经济高速增长，对资源消耗大大增加，引起了一系列的环境污染和生态破坏，因此，培育资源节约利用型、环保友好型为特征的经济增长模式是当前我国社会经济发展的主题。清洁生产是指既可满足人们的需要又可合理使用自然资源和能源并保护环境的实用生产方法和措施，其实质是一种物料和能耗最少的人类生产活动的规则和管理，将废物减量化、资源化和无害化[1]。在生产过程中，清洁生产表现为以有毒、无害和少害原料替代有害原料，提高原料使用率，采用二次资源及废料替代稀有短缺资源的使用；采用先进的工艺和设备，优化工艺条件，改进运行操作管理。因此，清洁生产不仅具有较大环境效益，而且具有良好的经济效益，加强清洁生产的宣传和教育，推行清洁生产势在必行。
清洁生产作为一门新兴的学科，当前已成为环境类专业的专业课之一。目前，清洁生产的理论和方法的系统研究处于初级阶段，清洁生产理论易接受，但实践性很强。在该门课程教学过程中，单纯的理论教学枯燥，学生难以接受，难以达到高质量的教学效果。全国及地方政府正在大力推进清洁生产工作，其主要途径是通过开展自愿性和强制性的清洁生产审核工作实现，因此，这一业务工作也将是环境科学类专业的一个重要就业方向。将清洁生产审核过程和案例应用在《清洁生产》教学中，不仅使《清洁生产》教学理论通俗易懂，增强了学生对清洁生产理论的理解，而且为学生创造了清洁生产实践机会，提高学生就业竞争力。因此，根据我们在《清洁生产工艺学》课程中积累经验，本论文分别从清洁生产审核理论介绍、清洁生产案例分析、清洁生产审核现场实践、清洁生产审核报告编写四个方面阐述如何将清洁生产审核应用于《清洁生产工艺学》教学中。
1清洁生产审核基本过程理论
清洁生产审核是推行清洁生产的一项重要措施，它从一个企业角度出发，通过一套完整的程序来达到预防污染的目的。主要表现为：（1）具备鲜明的目的性：清洁生产审核特别强调节能、降耗、减污、增效，并与现代企业的管理要求相一致，具有鲜明的目的性。（2）具有系统性：清洁生产审核以生产过程为主体，考虑对其产生影响的各个方面，从原材料投入到产品改进，从技术革新到加强管理等，设计了一套发现问题、解决问题、持续实施的系统而完整的方法学。（3）突出预防性：清洁生产审核的目标就是减少废弃物的产生，从源头削减污染，从而达到预防污染的目的，这个思想贯穿在整个审核过程的始终。（4）符合经济性：污染物一经产生需要花费很高的代价去收集，处理和处置它，使其无害化，这也就是末端处理费用往往许多企业难以承担的原因，而清洁生产审核倡导在污染物之前就予以削减，不仅可减轻末端处理的负担，同时污染物在其成为污染物之前就是有用的原材料，就相当于增加了产品的产量和生产效率。事实上，国内外许多经过清洁生产审核的企业都证明了清洁生产审核可以给企业带来经济效益。（5）强调持续性：清洁生产审核十分强调持续性，无论是审核重点的选择还是方案的滚动实施均体现了从点到面、逐步改善的持续性原则。（6）注重可操作性：清洁生产审核的每一个步骤均能与企业的实际情况相结合，在审核程序上是规范的，即不漏过任何一个清洁生产机会，而在方案实施上则是灵活的，即当企业的经济条件有限时，可先实施一些无/低费方案，以积累资金，逐步实施中/高费方案。
阐述清洁生产审核一般过程，清洁生产审核是一套科学的、系统的和操作性很强的程序。清洁生产审核包括三个层次：废物在哪里产生、为什么产生产、如何消除这些废物。清洁生产工作包括八个方面：原辅材料和能源、技术工艺、设备、过程控制、产品、废弃物、管理、员工。清洁生产程序包括七个阶段：筹划和组织、预评估、评估、方案的产生和筛选、可行性分析、方案的实施、持续清洁生产。在该部分，重点阐述清洁生产审核各程序主要内容及其重点。（1）筹划与组织：通过宣传，使企业领导和职工认识清洁生产，组建清洁生产审核小组，制定清洁生产计划。（2）预评估：对企业全貌进行调查分析，评价企业的产排污状况，确定审核重点和清洁生产目标。（3）评估：建立物料平衡，找出废弃物排放原因，寻找与国内外先进水平的差距，为清洁生产方案的产生提供依据。（4）方案产生与筛选：通过各种途径，产生、筛选和研制方案，核定无低费方案，提供中高费方案。（5）可行性分析：对筛选出的中高费清洁生产方案进行分析和评估，主要从技术、环境、经济的可行性分析和比较，从中选择和推荐最佳的可行方案。（6）方案的实施：实施所推荐的方案，使企业实现技术进步，获得相应的经济和环境效益。（7）持续性清洁生产：建立推行和管理清洁生产工作和组织机构、建立促进实施清洁生产的管理制度、制定持续清洁生产计划、编写清洁生产审核报告。
2清洁生产案例分析
清洁生产审核的程序和方法理论性强，不容易被学生理解和掌握，需要通过实际案例提高教学质量[2]。前阶段，我们对清洁生产理论和程序进行了介绍，此阶段，将我们完成的清洁生产审核工作引入课堂教学中，具体案例分析以我们完成的一个造纸厂清洁生产审核项目来展开。案例分析过程中主要讲述了以下四个方面。（1）企业基本数据和资料获取：将企业的原辅材料、能源、水耗等消耗，以及产品和三废排放等数据以表格的形式列出，在这部分，重点向学生介绍数据获取方式，数据统计方法，特别针对企业难以按照我们设定表格直接提供有效数据时，就如何和企业沟通，挖掘出企业准确数据方式进行重点介绍。（2）物料衡算：在环境科学专业的一些专业课中，也介绍了物料衡算基本概念和意义，但是很少涉及到实质性内容，我将从企业收集整个物料输入和输出过程、数据来源进行详细说明，特别在工艺生产过程中涉及到物质转化过程内容进行重点讲述。物料衡算不是简单的输入等于输出，难点是物料转化规律。比如，硫是燃煤企业产生的主要污染物之一，因此，在清洁生产过程中，硫物料衡算及平衡是重点核算指标。燃煤过程中，煤中硫是输入量，很多企业可能没有该数据，因此需要测定；燃煤中硫的输出主要为煤渣中残留量、大气产生，这些也没有现成数据，大气产生的硫一部分被脱硫，一部分才排入大气中，通常环保监测报告可能只有排放量，所以，开展硫平衡计算则需要测定各种物质中的含硫量，物料横算过程重点是如何获得数据，平衡计算则是比较简单的。通过这样阐述与分析，使学生真正掌握物料衡算过程与技术方法。（3）清洁生产方案筛选：首先，介绍清洁生产审核工作获取方案的获取方法和途径，通常清洁生产方案获取的主要途径包括专家咨询、查询清洁生产审核指南、企业内部调查。然后，介绍方案筛选及分析过程，重点阐述清洁生产方案的经济评估、技术评估、环境评估。（4）清洁生产方案绩效分析：清洁生产方案绩效分析是清洁生产审核过程成果总结，也是企业开展清洁生产关注的重点，这部分重点分析清洁生产方案实施后产生的经济效益和环境效益。经济效益分析需要分析方案实施中所有投入及运行成本，产出也需要考虑方案各种效应如何折算成经济收益；环境效益也需要综合计算污染物减排，不能忽略新产生的污染物。
案例分析提高学生分析实际问题的能力，有利于学生更好地理解清洁生产审核各阶段的理论与方法。通过这一阶段学习，学生获得了清洁生产的感性认识。
3清洁生产审核现场实践
当前，我们每年承担企业清洁生产审核项目5～6项，因此，为学生提供了较好清洁生产审核现场机会。按照教学计划改革，每个项目分配3～4个学生参与，因此，每个学生在校学习期间，至少参与一个清洁生产审核项目。在清洁生产审核过程中，老师带领学生直接参与清洁生产工作。学生参与实践环节主要包括三个阶段：（1）企业现场调查：在承担清洁生产审核咨询服务工作开始时，有企业工程技术人员指引，开始了解和熟悉企业主要生产工艺，了解企业主要的三废排放情况及主要的环境问题，为下一步工作做好准备。（2）清洁生产培训：在了解企业基本情况的基础上，对企业员工开展清洁生产培训，根据企业的大小规模，一般安排2次基本培训，分别针对企业中高层领导和企业一线工作人员展开，在这一环节一般由项目的负责老师做培训报告，学生参与聆听，做好记录。在培训结束后，下发一些调查表，学生参与收集和统计。（3）方案讨论：通过调查、收集资料等方式，完成了清洁生产的评估阶段工作后，开展清洁生产方案收集。清洁生产方案主要来源4个方面：企业员工征集、根据物料衡算、参照清洁生产指南及行业专家咨询获得。方案的讨论和研制是学生学习清洁生产核心内容之一，因此，组织学生全过程参与该内容。（4）方案实施：方案实施后，带领学生参与调查清洁生产方案实施产生的绩效，帮助学生深入了解清洁生产方案运行情况及其意义。
通过清洁生产审核现场实践，学生直接接触企业生产过程。通过该阶段学习，学生从理论学习升华到实践，激发了学生学习兴趣，帮助学生深刻理解清洁生产真正的内涵。我们调查发现，学生们的清洁生产审核的实际技术能力大大提高，特别是一些善于思考的学生能不断提出一些新的问题和老师探讨，学生进入主动学习状态。
4清洁生产审核报告编写
编写清洁生产报告是对企业清洁生产工作的总结，是开展清洁生产审核工作一个成果资料，也是企业管理工作的重要内容。学生参与清洁审核报告的编写，不仅可以帮助学生了解清洁生产审核成果的总结，而且锻炼学生分析能力，这对于学生独立承担清洁生产审核项目具有重要的意义。学生参与清洁生产审核报告编写工作主要包括4个方面。（1）企业基本情况，主要包括企业近三年的原辅材料、能耗、水耗，企业产品产值，主要设备等情况统计和分析。（2）整个产排污状况分析，通过产排污状况分析，找出主要环境问题。（3）清洁生产审核前后的物料衡算，并参照清洁生产标准和指标体系，评价清洁生产水平。（4）清洁生产方案的收集、方案的研制、方案实施绩效统计等工作。具体根据学生实际能力进行分配，清洁生产报告是一个整体，各部分数据资料相互依赖和统一，培养学生团队精神和协作能力。
（虹口区审计局200086）
【摘要】目前，绩效审计的法规体系不完善，评价标准没有完全建立，审计人员绩效观念、业务水平有待提高，绩效审计有待拓展。文章以问题为导向，思考如何进一步开展投资绩效，提出推进投资绩效审计的对策和建议。
【关键词】绩效审计投资审计政府投资
《审计署“十二五”审计工作发展规划》指出：“全面推进绩效审计，促进加快转变经济发展方式，提高财政资金和公共资源管理活动的经济性、效率性和效果性，促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制。”政府投资作为政府实现其职能的重要手段，占财政支出比例较大，受到社会的密切关注，在政府投资审计中加强绩效审计很有必要。
一、开展政府投资绩效审计的必要性
1．实施政府投资绩效审计是适应政府职能转变的需要。当前我国正处于社会主义市场经济体制完善阶段，政府由权力型、管制型向责任型、服务型转变。绩效审计通过对政府部门和单位管理使用公共资源的效率和效果等绩效情况进行评价，促进提高政府的管理水平，完善相关体制机制，推动上海“创新驱动、转型发展”。政府职能的转变，丰富和拓展了审计的内涵和外延，从审查投资决策、建设管理、投资效果入手，加强对权力的监督和制约，将权力关进制度的笼子里。着力查处重大违法违规和严重损失浪费问题，揭露决策失误、体制不适应等方面问题，提出改进的建议，为政府宏观决策服务。
2.实施政府投资绩效审计是促进转变经济增长方式的需要。随着民主意识的增强，公众对公共财政支出越来越关注，特别关注建设资金使用的效率和效果。政府投资在财政支出中总量大，对经济社会影响很大，政府投资的绩效审计对于推动经济发展由注重速度的粗放式向关注效益和质量的集约式转变，提高财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性，具有重要意义。
3.实施投资绩效审计是国家审计自身发展的需要。《上海市审计条例》指出，审计机关应当专门开展绩效审计，并向本级人民政府提出绩效审计结果报告。政府投资涉及公共利益和民生的城市基础设施建设、环境保护等领域，是否达到了预期效益，投资效果如何都需要通过绩效审计予以分析和客观评价，通过绩效审计关注国家宏观投资政策的落实和执行效果，促进完善政策法规，深化投融资体制改革，剖析投资管理体制中深层次的问题，从而不断完善投资管理体制，充分发挥政府投资调节经济结构，引导社会投资方向的宏观导向作用，促进国民经济和社会持续、快速、健康地发展，发挥审计维护国家经济社会运行的“免疫系统”作用。
二、投资绩效审计的实践和探索
作为基层审计机关，按照审计署全面推进绩效审计的工作要求，围绕促进提高固定资产投资效益，紧紧抓住财政资金流向这条主线，强化政府投资审计项目的总体安排，整合全局资源，增强政府投资审计的主动性、宏观性、建设性、开放性和科学性，将揭露问题和促进整改相结合，积极探索开展绩效审计。
1．以真实、合法性审计目标开展对重大建设项目竣工决算审计。对预算执行和决算进行审计监督，强化投资动态的控制，核减不实投资，切实保证项目成本核算与会计信息的真实性，查找管理漏洞、损失浪费，促进财政资金安全有效的使用。竣工决算审计已成为基层审计机关的重要审计任务。
2．坚持“服务大局，围绕中心，全面审计，突出重点，求真务实”的二十字方针，围绕政府和百姓关心的专项资金开展审计调查，为政府宏观决策服务。近年来开展了区内专项资金使用和管理效益情况、政府投资项目执行和管理情况等的审计调查。
3．围绕重点资金、重大活动的资金管理使用情况，开展全过程的跟踪审计。根据政府投资建设周期长、投资大，环节多的特点，从建设项目立项开始，在设计、招投标、施工、监理、工程决算等各个环节，加大审计监督力度，将审计关口前移，及时发现问题，提出整改措施，将问题解决在萌芽状态，最大限度地发挥审计预防、揭示和抵御的“免疫系统”功能。
4．紧紧抓住国债资金、重点投资领域和重大建设项目开展绩效审计。加强对权力运行的监督和制约，有效遏制权力腐败，推动国家良好治理。近年来在学校校舍工程等项目跟踪审计中积极引入绩效理念开展绩效审计。
三、推进投资绩效审计面临的困难和问题
目前，各地绩效审计发展还很不平衡，总体上还处在起步和探索阶段，不仅受制于审计的外部环境，如绩效审计的法规体系不完善，评价标准还没有建立，也受限于审计自身原因，如审计人员绩效观念有待加强、业务水平还有待提高，投资审计有关绩效方面内容还有待拓展等问题。
1.缺乏明确评价标准，审计评价难。绩效审计最大的特点就是评价，要对项目的经济效益、环境效益、生态效益等进行评价。目前没有一个明确的规范，缺乏系统的评价标准，在评价项目有关效益等非财政财务信息时很难获得相关评价指标的数据信息，也给评价带来了难度。另一因素是目前项目可行性研究报告较粗，缺乏效益指标，审计人员在评价的时候多依赖经验和主观判断，存在一定的随意性和审计风险，绩效审计深入推进难。2.监管长效机制未发挥，影响绩效审计力量的投入。在政府投资管理过程中，各部门按照各自职责进行监管。由于监管部门之间配合不协调，加之专业人才缺乏，很难做到全方位、全过程监管，监督合力没有形成，监管水平和效率低下，政府投资呈现“只重投资，不重效益”的“粗放”特点。为了查处投资领域中管理不规范、损失浪费、资产流失等问题，基层审计机关在真实性、合法性上投入了较多人力和精力，一定程度上影响了绩效力量的投入。另外，对投资领域发现问题的原因分析和整改情况看，这些问题的形成既与建设单位内部管理制度缺失和把关不严有关，也与外部监管不力有关。目前迫切需要各部门形成联动的监管合力和长效机制，提升和巩固审计的成果，让审计部门有很多的精力开展绩效审计。
3.人员知识结构不适应绩效审计要求。对于投资绩效审计，审计人员不仅要熟悉当前国家的宏观经济政策和投资的重点，具备宏观综合分析问题、挖掘体制机制上问题的能力，而且还要了解和熟悉同类工程的有关技术指标和技术参数，评价完工项目的经济效益的专业能力。
4.绩效审计有待深化。审计机关应加强对维护财政资金安全性和促进实现政府投资效益目标开展政府投资的总体绩效方面的专项审计调查，增加审计工作的主动性、宏观性、整体性、建设性。
当然，政府投资的整体效益离不开一个个单体项目。就具体项目绩效审计而言，投资审计的内容还有待深化。首先在决策审计方面，对项目决策论证的充分性、科学性，项目选址的合理性、技术经济的先进性关注度要加强，项目决策与领导要承担的经济责任的关联性还不够，难以揭示决策失误造成的重大损失浪费；其次在设计阶段，该阶段基本决定了总投资的75%左右，但是目前关注优化设计方案还不够；再次在建设阶段，全过程审计中虽然加强了关键环节的监督和控制，但对施工、监理等具有较强专业技术要求的审计监督深度不够，关注制度、管理比较多，关注技术比较少，难以发现技术上的有关经济性、效率性、效果性深层次的问题，绩效审计的深度还有待挖掘；最后在项目竣工决算审计阶段，欠缺项目运行的后评估审计，未对项目达到设计能力一段时间后评估项目的经济性、效率性、效果性，难以保证项目审计评价结果的正确性和完整性。
四、推进投资绩效审计的对策和建议
1．建立客观的绩效审计分析、评价指标体系。由于投资项目分析和评价的指标相对比较复杂，为此政府投资项目绩效审计需要建立包括经济效益、社会效益、环境效益的指标体系。遵循客观性、全面性、可比性原则，定性与定量分析相结合原则，结合政府投资项目绩效审计的经验成果和具体实践，建立起统一评价体系。
2.形成监管合力，发挥长效机制。一是建立政府投资审计的联席会议。由地方政府投资审计成员单位组成，明确各监督部门的监管配合职责，加强监督管理部门的协调配合机制，检查国家宏观投资政策的落实和执行效果，共同研究和解决体制机制深层次问题，不断完善区级层面的规章制度，为绩效审计的开展打下良好的管理基础。二是建立审计整改联动机制，提升审计效果和影响力，建立审计整改联动和公告制度，有效解决“下不为例”、屡查屡犯的问题，将审计监督和主管部门的日常专业监管有机结合起来，建立整改的长效机制，提升投资审计的效果。
3.提升内力，完善人员知识结构。审计干部队伍素质决定绩效审计的水平和质量。我们可以借鉴国外成功经验，不断对现有人才优化结构。一是建立开放式、多渠道的人才培训，坚持请进来、走出去相结合，逐步提高工程、环境保护等相关专业人员比例，同时加大业务培训，有计划、有重点多渠道优化现有人员的知识结构，向复合型人才转变，并做到审计系统内部资源最大限度的整合和共享。二是巧用“外脑”，提升内力。建立外聘专家库和专家咨询制度的同时，要向专家借“智”，着力提升审计人员自身能力，完善知识结构，吸纳中介机构的专家和高校人员一起参与项目的审计和绩效审计课题研究，培养一支业务优良、作风过硬的审计队伍。
4.着眼宏观和微观，全面突出绩效内容。一是加大政府投资专项审计调查的力度，关注区域政府投资整体绩效。全面掌握本区政府投资的总体情况，关注国家宏观投资政策的落实和执行效果，揭示工程建设领域突出的、普遍性、倾向性问题，加强对政府投资审计主动性、宏观性、整体性的把握。关注政府投资财力有分配权和审批权的部门对投资财力分配管理情况、投向结构的总体情况、分布状况，发挥政府投资对经济结构调节的引导作用，促进本级政府完善区级财力投资管理办法和财政支出绩效评价监督的管理办法。关注政府建设监管部门管理职能履行情况，揭露因监管不力或监管滞后，造成损失浪费问题，加强对建设市场的依法管理，从源头上减少建设领域的违法违规和腐败问题，避免公共财政资金的损失。关注政府投资项目的主管部门对政府投资项目的跟踪管理和检查情况，检查其内部控制的健全性、监督的有效性，促进政府投资建设主管部门不断完善相关的管理制度与办法，减少投资的失控和管理漏洞造成的损失浪费。关注具体负责建设的部门对政府投资项目建设管理情况，特别关注重大决策制度的建立和运行，投资决策依据的科学性、可行性研究的完整性、投资行为的规范性，避免项目决策失误、管理不到位等造成的重复建设、无效投资等问题。
二是跟踪具体项目，深化绩效内容。跟踪具体项目，在常规审计的基础上，突出绩效审计的理念和方法，紧紧抓住投资决策、投资管理、资金使用、投资效果四个环节开展绩效审计。
（1）在审查前期立项时，将投资决策、可行性研究、设计管理与项目的“效果性”相结合。要关注项目前期投资决策论证的充分性，达到的投资效果的可行性；在设计管理中关注贯彻节能降耗，环境保护、环境效益、社会效益的情况，加大对设计方案的优化选择的审计，根据技术、经济和环境分析多方案比较最终确定最优方案。将决策文件规定的目标、可行性研究报告达到的效果、建设资金使用效率作为检查项目的执行效果绩效的切入口。
（2）在项目建设期间，将投资管理、资金使用、项目招投标、合同履行、施工技术的优选、造价结算与投资的“经济性”相结合，关注招投标时设计图纸是否齐全，有无达到设计深度就进行招投标，导致日后合同的变更，投资最终难以控制等问题；施工中检查有无利用新技术降低造价的意识，关注是否提前考虑今后功能水平的变更和提升问题，施工中处理好技术的先进性、功能的完善性、使用上的便捷性和造价的经济性关系。在保证实现技术目标的前提下厉行节约，严厉查处单纯为了压缩工程造价而使建成后使用成本居高不下的问题。
将投资管理、资金使用、损失浪费等与“效率性”相结合。检查施工组织设计是否体现技术与效率的结合，关注施工的质量和投资控制的情况，检查监理和投资咨询单位的职责履职情况、从设计、施工变更单入手，分析设计和施工变更的原因，挖掘设计、工程管理中有关经济、效率、效益问题，围绕建设工期、项目成本、资金管理和工程质量，着重分析项目管理中不到位，资金使用不规范、损失浪费等可能影响效率的问题。
（3）项目建成运行后，关注投资实际效益和效果。考虑工程中质量和功能方面的缺陷，要待使用一段时间后才能暴露和显现出来，审计机关要对项目建设达到设计能力以后开展后评估的审计，对项目的立项决策、可行性方案的预测和实现程度、施工质量、建设管理和效益等进行系统评价。
通过关注政府投资总体绩效和检查具体项目的绩效入手，深化政府投资审计内容，不断积累经验，逐步扩大绩效审计的覆盖面、广度和深度，以点带面，更好地发挥政府投资审计推动国家良好治理的免疫系统作用。
参考文献
[1]董大胜.政府效益审计案例选编[M].北京:中国时代经济出版社，2006.
[2]石爱中.固定资产投资审计案例[M].北京:中国时代经济出版社，2006.
【关键词】生态宜居城市环境；绩效审计基本理论；审计方法体系框架构建；审计难点
生态宜居城市体现了“天人合一”的中国思想，是人类自觉克服“城市病”、从灰色文明走向绿色文明的伟大创新。我国以及世界各国城市规划的目标包括：循环生态城市、山水园林城市、森林城市、旅游城市等。
2010年重庆市将建设“宜居城市”和“生态城市”的目标纳入城市总规划。生态宜居城市就是经济、社会、环境协调发展，满足居民物质和精神生活需要的城市。重庆市为生态城市重点工程制定了保障措施，对生态环境建设投入了财政专项资金，完善了相关环境政策的制定。对生态环境工程和巨额财政资金开展生态环境绩效审计，将成为政府审计机关的重大课题。
一、生态宜居城市环境绩效审计的基本理论
（一）生态宜居城市环境绩效审计的概念
生态宜居城市是在一个城市的生态系统范围内，运用生态学、社会学、经济学、建筑学和系统工程，改变传统经济建设和城市发展的模式，建立起一个人与自然和谐、社会公平、经济高效的复合系统。环境审计是由政府审计机关对政府和事业单位的环境管理活动及其报告进行环境财务、环境合规和环境绩效三个方面的审查，实现可持续发展的一种活动。绩效审计是独立的审计机构依法运用审计程序，对被审计单位管理活动的经济性等进行监督，以促进被审计单位提高管理水平的一种综合审计活动。环境绩效审计是在财务绩效审计基础上，评定环境管理活动的现状和潜力，对提高环境管理绩效提出建议，促进其改善环境管理、提高环境管理绩效的一种审计，是财务绩效审计的延伸。
（二）生态宜居城市环境绩效审计产生的动因
1.公共环境受托责任是生态宜居城市环境绩效审计产生的内在动因
（1）公共环境受托责任的产生。现阶段企业在生产经营过程中，可以随意消耗环境资源而不用承担任何代价，环境成本由社会承担。由于无需对环境成本进行补偿，企业则尽可能掠取环境资源，而社会公众承担环境成本，却得不到任何补偿。随着社会公众意识的觉醒、保护自身环境利益的要求，于是形成了环境受托责任。（2）公共环境受托责任中的委托者与受托者。狭义委托者包括环境责任主体的财产所有者、债权人，广义的委托者包括受责任主体影响的人群。作为环境责任主体的企业，在开展生产经营活动中必然对周边的自然和生态造成影响。如企业排放的废气和废水会污染周边的空气和水源，从而对周边居民的健康和生活产生危害，周边居民应当是环境受托责任的委托人。环境受托责任中的受托者包括政府和企业两个方面。（3）政府公共环境受托责任的内容。政府将环境保护责任确立为政府的一项受托责任。体现为：进行与环境保护相关的综合决策、组织环境建设、改善环境质量、分配公共资源。
2.政府审计机关执行生态宜居城市环境绩效审计源于财政预算资金的外部监管要求。首先，通过政府审计可以解决部门生态宜居城市环保建设投入预算粗放、预算批复不及时、挪用预算资金等问题。其次，加强对国库收付的审计，审查财政专户情况、“收支两条线”管理、预算外资金使用违规等问题。最后，加强对政府采购的审计，审查采购资金预算、采购过程、采购结果是否符合法律政策要求，尤其是对于生态宜居城市环境建设项目资金的审计。
（三）生态宜居城市环境绩效审计的内容
我国生态宜居城市环境绩效审计的内容包括以下几个方面：审查评价生态宜居城市发展规划的科学性；审查评价生态宜居城市相关制度和政策的合理性；审查评价环境管理部门设置的有效性；审查评价生态环境建设项目的经济性、效率性、效果性、环境性和公平性；利用审计结果为生态宜居城市建设提供合理化的建议。
（四）生态宜居城市环境绩效审计的原则
审计原则是审计人员实施审计过程应遵循的指导思想，对审计人员具有公认的约束力。包括：独立性原则，公正、客观原则，联合审计原则，重要性原则，事前与事后审计原则，当期与远期经济效益统一的原则，经济效益、社会效益和生态效益相结合的原则，规范性和灵活性相结合的原则，定量与定性分析相结合的原则。
二、生态宜居城市环境绩效审计方法的框架构建
（一）生态宜居城市环境建设项目绩效审计的组织方法
1.项目选择与确立
生态宜居城市环境绩效审计工作的目标。在进行环境绩效审计项目的选择时，应体现以下几方面的原则：重要性原则，即选择那些具有代表性和政府社会高度关注，对社会、经济、环境具有重大影响的项目作为审计对象，财政投入较大的生态环境工程；还有时效性原则、可行性原则、增值性原则、风险性原则、导向性原则等。
2.制定审计方案
对审计实施方案进行细化，将每一审计事项落实到各个审计小组或审计组成员，从而有利于工作流程的标准性和审计取证的一致性。包括：审计目标的确定、审计范围的确定、审计对象的确定、审计内容的确定。
3.审计资源配置
绩效审计比财务审计要花费更多的时间和人力，它更加需要人员的质量而不是数量。绩效审计既要考虑审计人员条件，同时也要考虑技术手段、能力水平、经验和工作基础等，可选择在当前条件下能够做好的项目来实施，避免选择那些难以胜任的项目。
（二）生态宜居城市环境绩效审计技术方法
一般技术方法：一是数据和信息的收集方法，包括：文件检查法、抽样和案例研究、直接观察法等；二是数据和信息的分析方法，包括：成本—效益分析、回归分析法、层次分析法等。特殊技术方法，包括：确认经济性、效益性、效果性、环境性采用的技术方法。
（三）生态宜居城市环境绩效审计的评价体系和标准的构建
【关键词】审计；案例教学法；创新型人才；实践能力；素质教育
知识经济的日益兴起、经济全球一体化的迅猛发展以及会计审计准则与国际惯例的日益趋同，对高校审计专业人才的培养提出了更高的要求。审计创新人才的培养将成为新世纪高校审计人才培养的主旋律（王明珠，00）。而传统审计教学模式以应试教育为主导，采用“满堂灌”、“填鸭式”教学，“重理论、轻实践”、“重知识、轻能力”，无法培养出具有理论功底扎实和较强实际动手能力的审计专业人才，无法满足审计工作的实际需求，已不能适应时展的需要。改革传统审计教学模式、培养具有批判性思维和创新意识以及较强实际动手能力的审计专业人才势在必行。笔者从事审计教学工作几年来，常常遇到“审计难教、审计难学”的尴尬境况。而在众多探讨审计教学模式改革的文献中，审计案例教学无疑提供了值得努力的方向。审计案例教学法的呼声最高。笔者旨在结合亲身体验，谈谈对审计案例教学的一点看法。
一、审计案例教学的优越性
案例教学法（CaseStudy），首创于美国哈佛大学商学院，其含义是指教师在课堂上通过典型案例的讲解分析，组织学生有针对性地进行研究讨论，引导学生从个别到一般、从具体到抽象，在实际案例中进一步学习理解和掌握课程原理、原则的一种方法（刘淑芬，00）。据称曾在哈佛商学院的MBA教育中获得巨大成功，成功的主要原因在于强调对学生实践能力的培养。
审计学是一门理论性和实践性都很强的学科，其学科特性决定了在审计中引入案例教学法不仅是可行的，而且是必要的。笔者认为，实施审计案例教学具有如下优越性：
（一）审计案例教学是克服传统教学模式弊端的有益尝试
传统审计教学模式导致审计课程严肃性有余而活泼性不足、抽象性有余而形象性不足，不利于调动学生的积极性和学习热情，更不利于活跃他们的思维和拓展创新能力；而案例教学则以学生为主体，通过模拟一个真实的、有案情、有场景的环境，让学生身临其境，通过对案例认真分析研究，提出比较有见地的观点，并参与辩论，这对培养学生分析问题和解决问题的能力是大有好处的。
（二）案例教学有利于复合型、创新型人才的培养
审计职业道德规范指出，一名合格的审计人员必须具备“专业胜任能力”：即必要的知识、经验和技能。而随着时代的变迁，“专业胜任能力”中“必要知识”的内涵已大大扩展：从主要具备会计、管理等相关知识到应具备税法、经济、市场、金融、期货、证券、计算机等相关知识，专业知识结构体系将变得更为丰富、宽广。除此以外，还应保持敏锐的洞察力和在实际审计工作中快速学习被审计单位及其所处行业相关背景知识的能力。这一切都对世纪高校审计人才的培养提出了更高的要求：需要培养复合型、创新型审计专业人才。而案例教学正是重实践能力、重创新能力、重多门学科综合运用的一种符合时代要求的教学方法。
（三）审计案例教学是实施素质教育的有效途径
世界世纪教育委员会提出的高等学校培养人才的素质标准特别强调积极进取的开拓精神，较强的适应能力和创新能力，广泛联系实际、解决问题的能力，终身学习的本领以及具有与他人协调和交往的能力。传统教学方法是应试教育下的产物，不仅不利于培养学生的上述能力，反而恰恰磨灭了上述能力的培养，更不用说个性的全面发展和素质的全面提高了。因此，开展案例教学是实现素质教育的有效途径。
二、实施审计案例教学的障碍分析
经过多年实践，审计案例教学法在各大高校的运用已取得显著成绩。然而，笔者根据亲身体验，结合湖北经济学院会计学院（下文简称“我院”）的实际情况，发现实施审计案例教学仍有如下障碍：
（一）审计案例的选用不恰当
高质量的审计案例对保证案例教学良好的效果至关重要。而高质量的审计案例既不是教师“闭门造车”、“自编自导”的结果，更不是会计查账实务的翻版。笔者认为，高质量的审计案例应当具备以下特征：.具有实践性。即审计案例最好来自于审计实践，或由授课教师亲自参与，或由授课教师根据来源于审计实践的第一手资料精心提炼和整理而成，做到每个案例既来源于实践，又高于实践；既通俗易懂，又生动形象，让学生仿佛身临其境，更加吸引学生积极参与。而授课教师由于有了亲身经历，就能在课堂教学中做到游刃有余。.具有针对性。即好的审计案例还必须是围绕教学目标设计的，通过案例教学所揭示的某个知识点或原理，应当与教师所讲授的某个原理或知识点相呼应，使学生所掌握的审计理论知识通过案例教学得到升华。
纵观目前国内高校，笔者发现，选用的审计案例普遍不令人满意，案例要么选自国外，而来自国外的案例大多篇幅较长，脱离中国实情；要么选自国内，而选自国内的案例中，有的只是编者有意设置的错误的会计账务处理，然后让学生进行审计调整，结果审计案例变成了考会计实务，缺乏真实性和吸引力；有的审计案例先虚构一个背景资料，然后完全按照审计实务的步骤编写，只不过有的步骤增加了一些数据的分析，这样形成的审计案例缺乏引导性和启发性。而来自证券市场上的活生生的例子，如银广厦、郑百文等大多是审计失败的例子，有时不一定能满足教学目标的要求，缺乏应有的针对性。
（二）教学课时受到限制
实施审计案例教学需要大量的精心准备和充分的课堂讨论，这对现有的审计课时提出了挑战。根据专业、学生层次的不同，审计课程最常见的课时安排有7课时和54课时之分，而审计、会计本科专业一般以7课时较为常见，教材也一般选用注册会计师《审计》考试辅导教材（即使选用其他教材，也需增加新审计准则的内容，教学内容的总量是大致相同的）。据笔者经验，要在7个课时内完成《审计》教材中与审计业务相关的教学内容，即使是在传统教学方法下，也是相当紧张的。若采用案例教学法；一方面，必要的课堂讲授课时必须保证（这是由审计理论的丰富性、零散性决定的）；另一方面，还需运用大量课堂时间进行案例分析和讨论。尚且不谈教师驾驭课堂的能力和技巧如何，也不谈学生课堂配合和发挥效果如何，单就课时来说，对案例教学已是一个很大的挑战。
（三）师资能力不够
进行案例教学需要授课教师具有渊博的学识、丰富的审计实践经验、娴熟高超的课堂驾驭能力和技巧以及敏锐的观察力、深谙学生心理，既能在学生辩论过于激烈之时适时进入，缓和气氛，又能在遭遇冷场、气氛沉闷之时循循善诱，调动情绪，使课堂讨论朝着教学目标的方向前进。另外，授课教师还应当具备良好的理论联系实际能力和提炼总括能力。只有这样，授课教师方能“站得高、看得远”，其最后的案例点评和总结，才可能是发人深省、给人启迪的，学生从教师的点评和总结中捕捉、领悟到的知识也才是水到渠成、记忆久远的。然而现实情况是，目前高校的审计授课教师大多缺乏审计实践经验，很难将较为抽象、晦涩难懂的审计理论放在实际例子中使之具体化、形象化，使之通俗易懂，这也是审计课程枯燥、难懂、难学的原因之一。所以，教师要实施案例教学，除了驾驭课堂、点评总括等能力可随着教学经验的丰富逐渐获得之外，关于审计实践经验，如果不接触实际，是永远无法获取的。这也是制约审计案例教学实施效果的主要原因之一。
（四）学生不习惯、不配合
长期的应试教育导致学生自主学习的主动性、自觉性和积极性较差，而市场经济的商业化气息更使学业也带上了某种功利主义色彩。学生们学好一门课程通常有种种目的，或是为了拿到高分，或为了将来能找到一份好工作，或为了利于将来考研，或为了利于出国等等，这导致学生注重追逐高分而忽视能力的培养、注重死记硬背而忽视知识的灵活运用。其结果就是学生对案例教学持不理解态度，认为是在“浪费时间”，或者有部分学生虽然能够理解，却认为“要花费太多课外时间，太累了”。其结果就是参与热情不高或参与了也不配合，导致教师的提问、启示、分析、点评全成了唱“独角戏”，最终又回归到传统教学模式的老路上。
三、克服审计案例教学实施障碍的举措
为了完善审计案例教学，笔者认为可从以下方面克服上述各种障碍：
（一）精选审计案例，建立审计案例库
审计案例一般可分为审计理论案例和审计实务案例，前者一般可独立成例，侧重于对审计理论的阐释，不需要有较多的审计实务经验，教师可以通过查阅中、外文献资料，搜集电视、新闻等媒体报道，或浏览相关网站等方式收集；后者则需要具备较丰富的审计实践经验，对被审计单位的实际业务较熟悉，并具备综合运用多门学科的能力。这部分案例最好是根据授课教师本人的亲自实践编成，或由授课教师对来源于审计实践的第一手资料加工、整理，使之符合教学要求。总之，审计案例的编写不能仅靠若干个教师的个人努力，更需要大家齐心协力、集思广益、互通有无，建立比较成熟、系统的审计案例库。
（二）科学设置课程，保证充分的课时
目前，审计课程并没有象会计课程那样，分为初级、中级、高级会计等不同级次，以反映教学内容的不同难度，而在实际中，由于课时、专业、学生层次等的不同，授课教师经常将同一门审计课讲成审计基础与原理、审计技术与实务、审计理论与实务等多门课程。笔者建议独立开设审计学原理，以讲授最基本、最必要的审计基础理论，其课时应尽量压缩；再单独开设审计案例课，其课时应充分保证课堂讨论的需要。两门课程之间应注意适当衔接。
（三）采取多种方式，提高师资水平
针对审计教师大多缺乏审计实践经验、实际动手能力差的现状，笔者建议采取以下多种途径提高师资能力和水平：.鼓励教师每隔二年或三年，即运用一学期时间到大型企业的内审部门、会计师事务所或政府审计机构做兼职或脱产实践，以增强实践经验。这要求改变以往主要以课时考核教师工作量的做法，适当压缩课堂教学工作量，增加一定的实践工作量。.加强“双师型”队伍建设，鼓励教师参加CIA（国际注册内部审计师）或CPA考试，取得CIA或CPA资格。3.通过网络培训等方式，补充专业理论方面的新知识，了解市场环境变化给审计带来的影响。4.适时聘请实务经验丰富、业务素质过硬的审计实务高手来校进行专题讲座。只有师资队伍的整体素质提高了，审计案例教学有了好的“牵头人”、“领航人”，才能达到好的教学效果。
（四）改变考核方式，获得学生认同
传统审计课程考核主要采取带有标准答案的期末闭卷考试形式，平时成绩形同虚设，期末试卷的卷面成绩几乎决定了审计课程的最终成绩，这种考核制度(范文)不能不导致学生“唯分是图”。以我校为例，专业必修课的平时成绩和期末考试成绩的比例为3：7，而平时成绩主要依据平时到课率、平时作业的完成情况、课堂回答问题情况等打出，学生之间分数几乎没有差别，根本无法反映课堂讨论情况，更没有包括审计实验、实训等环节。笔者建议改变传统的审计考核形式，在平时成绩、课堂讲授、案例研讨、审计实验等之间建立一个合适的比例。相信以能力培养为核心的考核方式必然会导致学生对能力的重视，最终引起他们对审计案例教学模式的倾心认同。
四、结论
案例教学法是一种注重学生创新能力和实践能力培养、适应素质教育理念、切合时展要求的新型教育模式。审计课程的实践性、理论性和与多门学科的渗透性强的特点，决定了在审计中实施案例教学是可行的，是必要的。然而，案例教学法毕竟尚不是一种成熟的教育模式，目前在我国高校的运用中还存在诸多不完善的地方。笔者结合亲身体验，探讨了在实施审计案例教学过程中存在的障碍因素，并提出了相关完善对策。
【主要参考文献】
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环境绩效审计评价体系是审计人员在开展环境绩效审计时所依据的审计标准，它是指导审计人员开展环境绩效审计的指南。构建适合我国国情的环境绩效审计评价体系，有理论必要性和现实紧迫性。
(一)丰富绩效审计和环境审计理论发展的需要我国目前关于绩效审计和环境审计理论研究还很不成熟，对于评价体系的研究则更是寥若晨星。如果能构建起二者相结合的评价体系，则不仅符合环境审计未来的发展趋势，更能完善我国环境绩效审计的理论体系，使其更加有效地指导实践。
(二)提高审计人员环境审计效率和审计质量的关键环境绩效审计重在对绩效的考核。若能够建立一套切实可操作的评价标准，使得审计人员在环境审计实务中可以得心应手运用，通过这些评价标准出具科学合理的审计建议或报告，则会大大降低审计人员的工作量，提高审计效率，同时也令审计建议可信度更加增强。
(三)降低环境审计人员审计风险的现实需要由于环境审计涉及的范围广泛，审计内容多种多样，评价起来较困难和复杂，如果缺少一套科学的评价体系，则无疑会大大增加审计人员的审计风险及盲目性，使其难以保持独立客观的立场。
二、建立环境绩效审计评价体系的原则
建立适合我国国情的环境绩效审计评价体系是一个科学系统的工程，牵扯事项广、需要考虑的问题众多，一些问题处理不当可能会引发不必要的矛盾。因此，笔者认为，在具体构建过程中，应当坚持以下原则：
(一)可行性原则这是评价体系构建过程中最重要的一条规则，即评价体系必须切实可行，具有可操作性。在体系的构建过程中，应当本着实事求是的态度，结合某一地区、某一项目的实际情况，因地因时制宜，避免好高骛远。
(二)分领域、分项目原则环境审计涉及的领域众多，形式也是多种多样。因此无法设计具有普遍适用性的评价体系。所以，应当按照环境审计所涉及的领域为标准，设计每个领域的相应的评价体系，才能保证评价标准的切实可行。越是扩展到宏观层面，指标设计越要概括和灵活，越是微观，指标设计应当具体而准确。
(三)成本效益原则开展审计工作的一个重要的原则就是成本效益原则，它对任何审计工作都有约束作用。审计人员在构建评价体系时，应当充分考虑各个指标获取的经济成本和环境收益，这既是节约有限的环境审计资源需要，也是提高环境审计效率的现实需求。
(四)全面性原则环境绩效审计评价体系的设计应当全面客观，确保从整体上对审计项目提出科学的建议和意见。全面指的是评价体系的设计应尽量考虑到审计项目的方方面面，从经济性、效率性、效果性、环保性和适当性等方面综合考虑。
三、环境绩效审计评价体系的构建
对于环境绩效审计评价体系的构建，一般都应从经济性、效率性、效果性、环保性和适当性等方面加以考虑，在具体制定时，根据审计项目的不同来设计各个大指标的具体子评价指标。笔者以某省退耕还林工程为例，分析该项目环境绩效审计评级体系的设计。
(一)项目实施背景介绍某省从2000年开始退耕还林工程，经过几年的建设，该省的生态环境有了一定的改善，为了进一步加强对退耕还林工程资金效益、项目绩效的考核，某省决定于2004年对该省前几年退耕还林工程进行环境绩效审计。
该项目的审计主要是以退耕还林工程资金使用绩效的审计为主线进行的，通过绩效审计来验证资金使用的效益性，继而根据项目结果来评价审计项目的经济性、效率性、效果性、环保性和适当性。这里的资金的绩效审计同传统的财务收支审计目标定位有所不同，财务收支审计侧重资金使用的合法性和真实性，绩效审计侧重资金使用的绩效。项目审计的对象是涉及退耕还林工程的相关部门。在确定审计范围和重点方面，该省决定将退耕还林工程的资金使用情况(主要包括工程项目计划管理、种苗发放和供应管理情况、工程项目相关政策落实情况等)、工程项目资金使用效果及效益的审计作为审计的重点。
(二)环境绩效评价体系构建与应用表1是对退耕还林绩效审计评价体系评价指标的设计，分为一级指标、二级指标和相关权重三部分组成。二级指标是一级指标的相关子项目，一级指标按照传统绩效审计的“3E”加环保性和适当性共五个指标项目。
相关权重指标是审计人员根据对审计项目实际分析评价，运用一定的方法(如数理统计法、调查问卷法、模糊数学法等实证分析方法)，经过计算得出相应的权重，权重的计量应尽量避免审计人员的主观臆断。在评价指标的使用上，项目的总体得分等于每个二级指标得分值乘以其对应的权重并汇总。
(三)审计结果与建议审计人员依据环境绩效审计评价标准，执行适当的审计程序和方法，最后形成了审计结果和建议。审计调查结果发现：(1)在经济性方面，财政、林业、粮食等部门滞留、截留和挤占资金，金融机构违规多收利息，项目实施中存在承包协议不合法等现象；(2)在效率性方面，由于案例中所给材料数据的限制，未能对其进行计算；(3)在效果性方面，实际还林面积、实际还林成活率、实际还林保存率均高于预期，退耕还林工程完成情况较为出色；(4)环保性方面，调查地区的植被覆盖率有了显著提升，水土流失得到有效的控制，各地自然灾害明显减少；(5)适当性方面，退耕还林解放了农村劳动力，外出务工人员增加，促进了第三产业的发展和农民收入的增加，但是依然存在少数损害农民利益的情况。
为进一步贯彻市委关于生态文明建设的总体部署，发挥审计在“三名一强”生态文明新__建设中的积极作用，市审计局从四个方面入手，服务全市生态文明建设。
一是树立生态文明理念，创新工作思路。利用各类媒体，通过集中学习、讨论等多种方式，加强审计干部对生态文明的理解和认识，增强生态文明意识指导工作的自觉性。把生态文明理念融入到审计工作中，牢牢把握当前和今后一个时期的全市工作中心，围绕市委确定的“十大生态文明建设工程”，以生态文明的理念指导审计工作实践，做好审计监督工作。
二是按照生态文明建设的新要求，确定四项审计重点。根据市委建设生态文明新__的总体思路，今年审计工作应重点关注四项内容：一是关注环保政策的贯彻执行，审查各部门、单位在贯彻执行市委、市政府保政策是否到位。二是关注环保资金的管理使用。主要审查环保专项资金的管理、使用和效益情况，有无滞留、挤占、挪用、贪污等违规问题。三是关注环保工程的质量效益。重点是对“十大生态文明建设工程”中相关绿化工程、环境保护等政府重点投资项目，开展审计和审计调查。围绕项目可行性论证、设计方案、资金使用以及项目投入运营后的效益等环节，加强审计和调查分析，揭示重大工程建设中的损失浪费问题，促进建设单位节省能源，减少物料消耗，合理利用资源，提高工程质量、效率。四是关注生态环境的保护恢复。对土地、矿产、森林和水资源保护与开发利用情况进行审计，重点揭露和查处破坏生态、污染环境、影响人民群众身体健康的重大环境问题，提出提高资金使用效益和完善环保政策措施的建议。
三是加强资源环境队伍建设与技术研究。结合工作需要，该局成立了农业与资源环保审计科，充实了审计力量。通过专业知识培训等方式，使审计人员熟悉国家资源环境的方针政策，了解资源环境动态，建立起了一支适应农业与资源环境绩效审计要求的人才队伍。同时，该局大力推进资源环境审计技术方法的研究和推广应用，对资源环境审计经验和案例进行总结提练，研究制定了资源环境方面的绩效评价指标体系，以提高审计质量。
四是加强组织领导。按照《中共__市委关于建设生态文明新__的决定》和《__市20__年生态文明建设工作实施方案》的要求，该局成立了由单位主要负责人担任组长生态文明建设领导小组，负责相关组织、协调和督查工作，确保实效。