电子商务在促进经济发展中扮演越来越重要的角色，但是其独有特征所造成的税收流失问题给我国现行税收征管制度带来了巨大的挑战。借鉴国外电子商务税收政策和经验，提出构建完善的电子商务税法体系，加强电子商务监管，实施电子商务税收优惠政策，以进一步完善我国电子商务税收制度。
关键词:
电子商务;税收问题;国际经验
一、我国电子商务发展现状
据中国电子商务中心的《2014年度中国电子商务市场数据监测报告》显示，2014年，中国电子商务市场交易规模达13.4万亿元，同比增长31.4%。其中，B2B电子商务市场交易额达10万亿元，同比增长21.9%;网络零售市场交易规模达2.82万亿元，同比增长49.7%;电子商务服务企业直接从业人员超过250万人，由电子商务间接带动的就业人数已超过1800万人。中国经济发展“电商化”趋势日益明显，无疑是中国经济的一个新增长点。但是由于我国相应的电子商务税收征管体系不够完善，造成税收流失问题严重。因此探讨如何规范电子商务税收秩序，引导电子商务健康发展具有重要的现实意义。
二、电子商务特点以及引发的税收问题
(一)数字化、信息化、无纸化与传统以纸质化会计凭证为交易证据不同，电子商务的无纸化程度越来越高，交易过程及所涉及的票据均以电子文档形式保存，不涉及现金流的使用，减少了作为征税依据的纸质凭证。电子商务的数字化、信息化导致征税对象难以确定，并对不同税种造成不同程度的冲击。依据税法规定，根据交易对象和内容的不同将征税对象分为有形商品、劳务和特许权，但电子商务的数字化和信息化模糊了征税对象的性质，难以区分商品、劳务和特许权。电子商务采用在线销售方式，基于互联网以数字化方式传送销售，将有形产品转化为无形的数字化产品后，这对增值税的冲击表现为征税时适用的税种发生了变化。对于网上销售无实物载体的纯数字化产品(如电脑软件)，征收的税种由增值税变为营业税;电子商务在线交易数字化产品，钱货的交付均在网上完成，海关难以获得传统票据来掌握此类交易，海关征税的税基不存在，使海关的征税变得十分困难。而且无纸化的电子商务使增值税专用发票难以获取，极大冲击了以传统纸质会计凭证为依据的增值税专用发票管理体系。
(二)虚拟性、隐蔽性电子商务是基于互联网的新型商贸方式，交易全过程都在虚拟的网络空间完成，使交易主体、场所、商品或者服务等均虚拟化，使得纳税主体难以确认。税务机关进行税务征管工作时，必须首先确定纳税主体以及相关的交易信息，但是对于电子商务中的经营者而言，只要交纳一定的注册费用，就可以拥有自己的网页进行电子商务交易，交易双方无需见面，传统意义上的有形仓库和经营场所均被网络虚拟化，纳税机关很难确定纳税主体及应税事实，经营者也很容易逃避工商登记。依据税法规定，营业税按照劳务发生地原则确定营业税的课税地点，但是电子商务的虚拟化使劳务发生地点难以界定，削减营业税的税基，造成税收流失。我国企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种税，但在电子商务中，互联网的虚拟化难以确定“我国境内企业”，企业所得税的征管更是无从谈起。
(三)国际化、快捷化互联网的全球化使电子商务打破地域限制，计算机的自动化极大地缩减了交易时间，减少了交易环节，降低交易双方的交易成本。但是传统的流转税的多环节纳税体系难以适用电子商务，电子商务的快捷化使交易的中介环节减少甚至消失，以致课税点的减少，侵蚀税基，导致税收流失。电子商务的国际化加大了营业税课税地点确认的难度。电子商务中的远程劳务具有消费地和提供地相分离的特点，致使劳务发生地难以确认。当发生跨国劳务交易时，如果以劳务消费地为课税地点时，对于国内企业接受境外远程劳务时，则应征收营业税;对于国内企业向境外提供远程劳务，则不应征收营业税;而如果以劳务提供地为课税地时，则国内企业向境外提供远程服务需要缴纳营业税，国内企业接受境外远程服务不需要缴纳营业税。
三、国内外电子商务税收征管比较
(一)中国电子商务税收征管法制建设中存在的“两大困境”当前我国电子商务相关法制建设落后于电子商务征管的需要，电子商务的法制建设亟待完善。虽然近几年我国出台相关规章制度对电子商务征税问题进行规范，但是可操作性不高，《税收征管法》在电子商务的立法方面存在很大的漏洞。1.电子商务税务登记困境。《税收征管法》没有明确规定从事电子商务的纳税人是否应该进行税务登记，亦缺乏电子商务登记方式的规定。于2014年3月15日起施行的《网络商品交易及有关服务行为管理办法》虽然规定从事网络商品交易及有关服务的经营者，应当依法办理工商登记注册。但不具备工商登记注册条件的自然人，则应该在第三方平台进行实名登记。“不具备工商登记注册条件”缺乏明确规定，可操作性有待商榷。2.电子商务税务稽查困境。由于电子商务的虚拟化、数字化，交易中涉及的电子凭证具有可修改性，这使得税务机关进行税务征管稽查工作时失去基础。虽然《网络发票管理办法》进一步确定了电子发票的效力，但是此办法并非针对网络购物和电子商务征税，而是为了规范发票使用和税收征管。因此，针对专门规范电商在具体操作中不主动开具发票、篡改发票等形式偷逃避税行为的相关规章制度亟须出台。
(二)美国电子商务税收征管的主要政策法规作为电子商务发源地的美国，从电子商务发展初期，美国各级政府就高度重视电子商务的发展，积极制定规范电子商务健康发展的法规政策。1.美国电子商务税收法律体系。自1995年以来，美国政府出台一系列电子商务税收政策。1995年，美国政府研究制定与电子商务有关的税收政策，并成立了电子商务工作组和经济分析局，收集信息作为今后征税依据;1996年美国财政部《全球电子商务选择性税收政策》白皮书，主要规定了电子商务的技术特征、遵循原则、税务管理方法;1997年的《全球电子商务框架》确立了税收中性、透明、与现行税制及国际税收一致的原则;1998年美国国会通过了《互联网免税法案》规定连续三年的免税期限，并确定属地征税等原则以避免多重课税和课税歧视;2000年美国电子商务咨询委员会再次通过的《互联网免税法案》延长了免税期限;美国国会于2004年又通过《互联网税收不歧视法案》扩大了免缴互联网接入服务税范围;2013年美国参议院通过了《市场公平法案》，该法案规定在简化各州征税法规前提下，对电商企业征收地方销售税和使用税，移动应用开发者、云计算服务音乐与电影等数字产品的下载领域也被纳入征税范围。2.美国电子商务税收监管体系。美国政府成立专门机构对电子商务征税进行调查分析。1995年美国成立的电子商务工作组和经济分析局，专门研究与制定电子商务税收政策。该工作组的决策信息是由另设的三个政府机构提供:美国普查局提供电子商务数据统计信息;美国经济分析局分析电子商务产业增长与税收变动效应;美国劳工统计局记录电子商务行业劳务数据。通过多方面获取大量电子商务信息统计，以确保电子商务税收政策的合理性和适用性。
(三)欧盟及韩国电子商务税收征管情况1.欧盟。欧盟主张对原有税收征管条款进行补充修订以适应电子商务的发展需求。欧盟颁布的电商增值税新指令，将此前非欧盟居民企业向欧盟个人消费者提供电子商务不用缴纳增值税的规定修正为非欧盟居民企业，不管是向欧盟企业提供电子商务，还是向欧盟个人消费者提供电子商务，都要缴纳增值税，以平衡居民企业与非居民企业之间的税收负担。2008年欧盟通过新的增值税改革方案，规定由收入来源国开征增值税。欧盟对电子商务征税采用代扣代缴方式，欧盟成员国采用一种自动扣税软件，该软件将用户申请和用户银行卡绑定，在交易进行时，该软件自动计算消费额和税额，扣款成功后，将消费款划至公司账户，将税款划至税务部门，并将税务信息传至网上税务监控中心。欧盟实行的电商税收优惠政策是在对年销售额在10万欧元以下的非欧盟公司免征增值税。2.韩国。韩国为了规范电子商务交易行为，保护各方的权益，于1999年颁布《电子商务消费者权益保护法》，并规定以前相关法律规章也适用于当前电子商务市场的监管。为保障电子商务市场的健康发展，制定严格的市场准入制度并实行中央和地方分级监管的多头监管电子商务交易行为。韩国为鼓励电子商务的发展，实施一系列税收优惠政策，如对中小企业的税收收入减免0.5%的年度电商交易额;对于境外网购有形商品的购货款与运费之和低于十万韩元的，免征进口税;对于网上输出娱乐、教育软件等电子物品视为出口，免征关税。
四、完善我国电子商务税收征管体系的建议
(一)构建完善的电子商务税法体系通过对国内外电子商务税收征管的现状和经验分析，可以看出，完善立法是解决电子商务税收流失问题的重要前提。电子商务市场与传统市场存在相似之处，只需要对原有税法条款进行适当的补充修改，就可以适应电子商务的发展需求，为电子商务发展创造公平的运营环境。在税收实体法中，应进一步明确规定征税对象，无论是有形商品、无形商品、数字化产品或线上交易和线下交易，都应该统一纳税，享受同等的税收待遇。如美国在最近颁布的《市场公平法案》中明确将云服务等纳入征税范围之内，我国应在税收法案中对征税对象明确界定。依据电子商务特征对各种税种的冲击，应对各税种的征税规定进行一定的调整，以适应电子商务发展的特征。关于增值税的调整，首先应规范电子发票。基于增值税专用发票在增值税征管中的重要性以及电子发票在当前电商蓬勃发展的经济环境中日益重要的作用，在现有的网络发票管理办法中补充专门针对电子商务发票管理的新规十分必要。如新规中明确以电子签名保障电子发票开具内容的真实性、开具电子发票的企业需到税务部门备案以供稽查等。其次应重新界定增值税和营业税的征税范围。由于电子商务数字化特征，使很多劳务和商品数字化，以致难以区分商品和劳务。对此，可以将增值税的征税范围扩大，亦符合营改增的政策指向。关于关税的调整，短期来看，为了鼓励国际贸易自由化，应对电子商务的关税进行减免，但是从长远来看，为避免关税的流失，应引入先进的技术平台，组建网上海关征管电子商务的关税。在税收程序法中，针对电子商务虚拟性和国际性造成的税务登记困境以及《税收征管法》、《网络商品交易及有关服务行为管理办法》对此方面规范不足，必须对电子商务的税务登记进行特殊规定管理，并与电商注册网页、域名的管理进行协作，如企业进行注册登记时，应将注册域名、服务器地理位置等材料进行报送，税务机关应据此核发登记证并进行特殊管理。电子商务税收缴纳方式可以参照欧盟代扣代缴体系，由第三方支付平台按一定的征收率代扣代缴应纳税收。
(二)加强电子商务运行监管，优化发展环境根据国外税收监管的经验，大致有政府加强监管和政府减少干预两种方式，比如韩国实行多级政府联合监管，就强调了政府在电子商务税收监管中具有重要作用。我国应根据国情，加强政府对电子商务市场的监管，整合各部门力量，进行多方面的监管。在国家层面应该成立专门监管电子商务税务的管理部门，负责全国电子商务税务管理的统筹工作，收集整理全国电子商务交易信息，下发给各级负责单位机构;开发电子商务征税软件，推进电子凭证的管理，以技术手段保证电子商务的税务监管。开发的征税软件应攻克电子票据可修改的弊端，以保证电子票据信息的真实性，同时，应充分利用云计算来保存数据，防止数据丢失，保证数据的持久性和可查性。管理部门应该加强与各金融机构的合作，如联合开发相关应用软件，在电子商务网络支付贸易发生时，可以提醒相关企业纳税，管理部门也可以据此应用软件收集电子商务数据。电子商务税收管理部门还应该加强与第三方支付的合作，因为我国目前的电子商务交易大多是通过第三方支付平成的。利用第三方支付平台大数据系统，通过与金融等相关部门的合作，监控电子商务交易的全过程，掌控电子商务交易额，防止逃避税行为。地方的税务机关应负责核实专门管理部门下发的相关信息数据，对地方电商进行分类监管，以地方物流信息和社会信息为辅助，形成完整的监控信息链，并利用社会媒体力量，严打电商不合规的纳税行为。
(三)实施电子商务税收优惠政策借鉴国外的电子商务征管经验，各国对本国电子商务的发展都实行相关的税收优惠政策。我国电子商务处于蓬勃发展阶段，其作为经济发展的一个新增长点，对于缓解就业压力、增强国际竞争力具有重要作用，实施适当的税收优惠政策，有助于促进电子商务的稳定发展。美国实行的《市场公平法案》规定，对国内远程年度销售额不超过100万美元的电商，可以在一定程度上免除部分销售额的税金，即电商企业可以申请豁免销售税。我国应依据电商规模的大小，设置不同的起征点，同时应根据电子商务的社会效益和利润率的实际情况来设置网络交易的税收起征点。韩国的税收优惠政策对中小电商企业的交易额中减免部分收入，我国可借鉴此法，对刚起步的电商企业，在一定期限内，对收入的一定百分比免税或者直接免税，同时结合小微企业优惠政策，鼓励创业，促进就业。为促进电子商务国际贸易的发展，可以对提供国际型产品的电商企业实行出口退税优惠政策。
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关键词：写字楼租金；一线城市；二线城市；微观因素
中图分类号：F710文献标识码：A文章编号：1001-828X（2013）01-0-02
写字楼作为企业办公的重要场所，是房地产领域的重要组成部分，和住宅市场一样，写字楼市场发展状况受城市经济水平直接影响，在我国，一线城市写字楼市场较之二线城市更为成熟。
关于中国一线城市和二线城市的界定，官方并没有明确定义。通常来说，一线城市指的是在全国政治、经济等社会活动中处于重要地位并具有主导作用和辐射带动能力的大都市。基于这个认识，在中国公认的一线城市是北京、上海、广州、深圳，天津是准一线城市。一些发达的省会城市如杭州、成都、沈阳、济南、西安等及一些沿海开放城市如大连、青岛、厦门、宁波划分为二线城市。
一、一线城市和二线城市写字楼市场的差别
1.租金水平，据某知名咨询公司调查显示，2012年北上广深四个城市的租金水平在150元/平方米/月以上的水平，而二线城市优质写字楼的租金价格相差不大，多在80-100元/平方米/月的水平，如图1所示。
图1
2.开发成本和投资回报率，以土地开发成本为例，戴德梁行2012年统计显示，一线城市土地开发成本整体高过二线城市，一线城市（除北京远高于其他城市外）开发成本相近，二线城市（除杭州、天津外）土地开发成本相仿。之外，一线城市甲级写字楼投资回报率均在5%-6%之间，而二线城市投资回报率均在6%以上，如图2所示。
图2
3.市场规模，一线城市优质写字楼市场总体量在1000万平方米左右的水平，而二线城市优质写字楼体量在二百万平方米左右的水平。下表是高力国际和仲量联行的部分统计数据。北京在2009年已突破1000万平方米的市场体量。而仲量联行统计，青岛在2012年第二季度市场总体量为260万平方米，武汉约180万平方米，重庆写字楼总体量约200万平方米。
4.市场空置率，空置率=市场空置面积/市场总面积，是反映写字楼市场供需情况的重要指标，一般来说，一线城市的空置率较稳定，因为一线城市写字楼市场有着巨大的市场存量，同时市场不断涌现出大的新增需求。而二线城市写字楼往往会因为一个新项目的入市空置率猛然走高，或因一个大型企业的入驻空置率骤降。2011年上海全年供应面积202万平方米，空置率上涨2.5个百分点，同年，青岛市三栋甲级写字楼约20万平方米的供应，空置率涨近12个百分点。
通过对一线城市和二线城市的写字楼市场进行分析，发现两者市场分别处于两个发展阶段，其市场表现可分开进行研究。
二、一线城市和二线城市写字楼租金微观影响因素的研究
写字楼租金影响因素包括宏观影响因素和微观影响因素，宏观因素一般包括经济发展状况、政府的对外开发政策、外商投资规模等。微观因素包括建筑面积、层高、物业管理、交通站、商务氛围等。
1.国外关于写字楼租金影响因素的研究
受限于文章篇幅，本文仅列举该领域中比较重要的研究方法和国外文献。
关于写字楼微观因素的定量研究大多采用了特征价格模型，特征价格模型又称HeAonic模型法和效用估价法，是用于分析处理异质商品差异特征与商品价格关系的模型，美国学者Lancaster最先提出特征价格模型的理论基础。
特征价格模型需要选取有效的变量和适当的方程形式，收集相应的数据，最后应用计量统计的方法得到模型的具体形式并加以分析利用。以往研究当中包括有线性模型、对数模型、半对数模型和其他非线性模型[1]。
在早期较为有影响力的是Sivitanidou的研究，他在1995年基于1462个位于大洛杉矶区域内的写字楼租金数据建立了研究模型，其模型中主要涵盖了通达性变量、公共设施变量。其研究结果显示，这些变量符合显著性和置信度要求[2]。
Jin的研究样本涵盖首尔731个写字楼租金样本，按区位进行分层次回归。研究发现写字楼租金的溢价效应更多的体现在距离CBD更近的站点附近[3]。
Choulet运用特征模型分析了巴黎市中心及近郊的写字楼成交租金们调查了市中心区和德方斯新区的写字楼物业的空间和地产本身的建筑特征以写字楼的成交租金。他们为巴黎的写字楼物业市场提出了一个特征价格方程[4]。
Ozus用特征模型对伊斯坦布尔市94栋写字楼的要价租金进行了分析，他选取了物业管理费、写字楼层数量、空置率等十一个写字楼微观特征作为解释变量，其研究表明楼层数量是影响写字楼租金最重要的因素[5]。
2.国内关于写字楼租金影响因素的研究
由于我国房地产市场起步较晚，理论研究较为匮乏。通过对国内房地产领域的重要期刊进行检索查，仅查找到北京、上海、广州、深圳等七个城市的定量研究。笔者以城市发展水平为维度对研究文献进行了梳理，并做了归纳和总结。
（1）一线城市的主要研究成果。梁艳通过对深圳市写字楼市场的研究，认为是否商业综合体、周边500米内街道数量以及办公区总面积是影响写字楼租金的主要因素[6]。张一帆，王艺凝对北京CBD写字楼的研究结果表明，轨道交通、距离CBD中心距离、建筑形象和景观、公交数目以及楼层数对写字楼租金有显著影响[7]。李诺和李琳琳主要定性分析了上海写字楼租金的地段与写字楼品质因素、物业服务水平、整体布局、办公环境和硬件设施等对写字楼租金的影响[8]。陈韵诗对广州写字楼租金的研究得出停车位、写字楼建筑面积、物业管理费、建筑物年龄、公交车站、写字楼楼层和相对电梯数这七个变量是决定写字楼租金的主要因素[9]。
（2）二线城市的主要研究成果。郑钱洋对沈阳市写字楼的定量研究表明影响写字楼租金的因素依次为装修状况、物业管理、酒店配套、区位（北站距离、距太原街距离）、公交路线、业权状况、车位数量等[10]。高瑜主要定性的分析了写字楼租金影响因素对重庆甲级写字楼的租金定价影响，他认为写字楼租金受区域影响最大，其次是声望和形象以及写字楼配置，最后是商务氛围[11]。杨鸿，贾生华，顾杰对杭州写字楼的研究表明距离便利对写字楼租金影响最大，其次是建筑形象、建筑服务、车位比例、和建筑年龄[12]。
3.不同城市发展水平下写字楼租金影响因素的表现
大多数研究都认为影响写字楼租金的影响因素可以归结为三方面，第一，建筑自身特征，具体包括装修状况、业权、物业管理水平等影响因素；第二，区位特征，具体包括区位认同度等影响因素，第三，邻里特征，即周边办公氛围、商务配套、金融配套等影响因素。
首先，由于不同学者对影响因素的考察方式不同，得到的结论没有用统一的特征变量表述。下面选取具有代表性的城市的研究文献对写字楼租金影响因素的排序进行了汇总，如表1示。
表1
以梁艳对深圳的定量研究为例，“周边写字楼面积对数”“距地铁站距离”“是否商业综合体”三个因素，第一个因素考察的商务氛围，第二个为交通因素，第三个为商务配套，通过将文献中涉及的具体变量用位置、建筑配置、商务配套、金融配套等具有概况性的特征变量统一描述，我们得到新的表2。
表2
通过比较发现，一线城市的写字楼租金影响因素排序依次是位置、交通，之后是写字楼商务配套和建筑自身配置；而二线城市写字楼租金影响因素排序依次是位置、建筑特征，之后才是商务配套。由此可见，不同的市场水平下，租金影响因素排序不同。
其次，不同城市发展水平下，同样的影响因素影响权重不同，例如虽然各研究都认为区位是影响写字楼租金最重要的影响因素，但其影响权重的大小因城市发展水平不同而出现很大差异，例如在《基于特征模型的深圳写字楼租金微观影响因素研究》中代表区位影响因素的“距离CBD的距离”在租金模型中的Bata值为0.35，而在《写字楼租金差异的特征价格分析——基于杭州》的区位变量Bata值为0.27，与此相似的还有交通因素。
三、写字楼租金影响因素与市场发展水平的关系简析
首先，市场水平决定了客户质量，客户质量对写字楼租金影响因素发生作用。一线城市相比二线城市的经济发展好，影响力大，企业数量多，中国大型企业总部往往在一线城市，外资实力企业进入中国市场的第一站也是一线城市。
不同市场的客户对产品的关注度不同，一般来说，一线城市客户出于企业形象、商务交往、业务结算便利的考虑，较之二线城市客户对区位内的商务金融配套考虑较多。而二线城市的写字楼客户中仍有相当比例的客户以商务办公位为主要诉求点，对商务配套关注度较低。
其次，市场发展水平不同，产品标准和产品丰富度不同，与此相关的租金影响因素表现不同。
（1）一线城市的产品规格、自身配套等硬件设施已趋于标准化，相较于二线城市客户，一线城市客户对此类因素关注度较低。同时，由于二线城市市场产品仍在升级转型中，在产品规划方面以满足办公需求为主要目的，与一线城市的甲级写字楼相比还有差距，产品质量层次不齐，所以客户对写字楼产品的自身特征上的关注度较多，客户关注度的差异影响了此类因素在租金模型中的Bata值。
（2）一线城市写字楼产品种类比二线城市要丰富。例如独栋办公产品最早在北京和上海出现，2008年开建的“北京LINK”独栋办公产品取得了非常好的市场反响，而大连2011年才有了定位中低端的独栋办公项目入市，而且市场表现差强人意，之外还有更多的二线城市没有独栋办公产品，这使得客户选择受到限制的同时，也使得在一线城市中体现出来的租金影响因素未能在二线城市写字楼市场上反映出来。
之外，受城市发展影响，二线城市交通拥堵现象相比一线城市较少一些，在办公地点的选择上，通达性对二线城市企业客户的影响程度相比一线城市弱。
四、简要评述和研究展望
本文通过梳理以往国内对写字楼租金的研究文献，同时以城市发展水平为维度对研究文献进行了归纳和分析，指出研究结论的差异所在，并对产生差异的原因进行了分析。
随着中国写字楼市场的发展，关于写字楼领域的研究将会得到更多的重视，写字楼租金影响因素的研究是写字楼研究的核心问题之一，也将会得到更多学者的关注，而针对不同城市发展水平下的写字楼租金模型的研究亦会丰富起来，本文的归纳和梳理可为后续研究提供参考和借鉴。
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关键词：电子商务；法律问题；税法完善
电子商务的迅猛发展，电子支付手段的不断完善，传统的商业运作有相当一部分被互联网取代，传统的水手怔管模式不再适应电子商务条件下水后管理的发展需要。电子商务时代的税收问题已成为各国税收法律制度崭新而迫切解决的课题。我国目前关于电子商务交易的税收证管法律上几乎是一个空白如果不及时指定相关的税收制度与税收手段，以明确纳税对象或交易对象，必然造成国家税收的流失，抑制经济发展的步伐。
电子商务（ElectronicCommerce），是基于国际计算机互联网络（主要是Internet网），通过电子数据交换（EDE）、电子邮件（E-mail）、浏览万维网（WWW）、电子资金转帐（EFT）等方式在个人间、企业间和国家间按一定标准所进行的各类无纸化的商贸活动。按照交易内容，电子商务可以划分为三个显著成分：首先是使用因特网来做广告和出售有形产品；其次是使用电子媒介提供服务；第三是把信息转化为数字模式，并对数字产品加以传送。90年代以来，电子商务作为一种新型的贸易方式兴起于美国、欧洲等发达国家，其作为21世纪的主流贸易方式，给发达国家和发展中国家的经济带来巨大变革。电子商务的出现不仅对传统贸易方式和社会经济活动带来了前所未有的冲击，也对传统的税收理论、税收政策、国际税收规则提出了新的挑战。同样，电子商务对中国现行税收政策和法律也产生了深刻的影响。
一、电子商务对传统税收理论的挑战
到目前为止还没有哪个国家的现行税制能够对电子商务征税，网络交易的虚拟化、非中介化和无国界化的特点使得传统税收理论中的一些基本概念难以界定，有些还应该被赋予新的内涵。
（一）交易主体身份难以确定
目前，上网建立主页进行销售和交易，没有置于法制的控制之下，任何人都可以成为交易主体。卖方在网上交易仅以网址存在，其真实名称、地址在网上并不明显出现，或者此网上的经营活动没有进行税务登记。任一主体只要拥有一部电话、一台电脑、一个调制解调器就可以随意隐名埋姓不断改变经营地点，将经营活动从一个高税率地区转移至低税率地区，这就为认定纳税人的身份提出了一个不容回避的立法难题。
（二）“常设机构”概念的争议
传统的税收是以常设机构，即一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，来确定经营所得来源地。在联合国和经合组织（OECD）分别的国际税收协定《范本》中都确立了“常设机构”原则，根据两个《范本》5条1款之规定，构成“常设机构”的营业场所应具备的本质特征包括：有一个受企业支配的营业场所或设施存在，这种场所或设施应具有固定性；企业通过这种固定场所从事营业性质的活动。然而电子商务却打破了通过固定场所进行营业和销售的模式。其不仅使企业的运作场所变得虚拟化，而且交易的过程也转变为无纸化的电子交易，严格依赖地缘属性才成立的“常设机构”已受到了严峻的挑战。此外，对于非居民的跨国独立劳务所得征税的“固定基地原则”与“常设机构”十分相似，同样也受到了电子商务的严重冲击。在此不再详述。
（三）关于收入所得性质
有关传统的税收所得的定性分类，是决定对纳税人适用何种纳税方式何种税率征税的重要概念，也关系到税收协定中何种所得课税权冲突协调规则应予适用的重要问题。但电子商务改变了产品的固有存在形式，使课税对象的性质变得模糊不清，税务机关在对某一课税对象征税时，会因为不知其适用何种税种而无从下手。在多数国家，税法对有形商品的销售，劳务的提供及无形财产的使用都有严格区分，并制定了不同的课税规定，但在网上交易中，交易对象都被转化为：“数字化咨讯”，许多产品或劳务是以数字化形式，通过电子传递来实现转化的。在跨国电子商务中，这就使销售利润、劳务报酬和特许权使用费的区别却难以确定。特别是对于客户购买的是数字化（digitized）的产品或网络服务（例如软件、电子书籍报刊杂志、电子音像制品、远程教育、网上寻呼咨询等）.网络服务还是能确定其收入所得性质，但数字化产品的销售所得性质却模糊不清。最为典型的是目前计算机软件交易。从传统经济理论的观点来看，它是货物销售。但从知识产权法的角度来看，软件销售一直被认定为一种特许权使用的提供。根据国际税法的通行法则，课税对象性质的不同会导致税率税种及征税权的不同。对收入所得性质的定性差异必然引起征税适用的混乱。
【关键词】数字货币；传统货币；实名制
近几年来，随着计算机技术在经济管理中的应用，数字货币技术已在经济领域发挥着积极的作用。在现有的经济体系中，围绕以电子商务为核心，在储存、支付、清算、汇兑等一系列的交易中，数字货币成为了越来越重要的支付方式。与此同时，数字货币也存在着一些问题。本文以数字货币为研究对象，旨在研究数字货币在在现实生活中的意义，以及对其存在问题的提供有效的解决方法。
本文从数字货币的概念界定及特征出发，以数字货币与传统的纸币相对比，研究其在信息时代的所具有的各种优势。采用理论分析的方法，通过阅读大量的相关的文献和专著，对数字货币的特征进行了深刻的把握，并研究其存在的问题。本文的资料来源于国内外的专业文献和专著，以及专业的研究论文。
一、数字货币及其特征
（一）数字货币的定义
数字货币是指对货币进行数字化。是货币的一种电子形式，它的承载物为既不是纸币也不是金属物。是一种支付手段，也是一种程序。数字货币本身的特征将其与其他货币区别开来。
（二）数字货币的特征
1.网络性
网络性：数字货币是在电子信息技术(IT)和网络技术的基础上产生和发展起来的。因此，数字货币的特征与信息技术和网络有着非常密切的联系。可以说数字货币是从货币中分离出来的、同时也是从信息中分离出来的一种特殊的货币和特殊的信息。随着电子信息技术和网络技术的迅速发展和普及，数字货币将会得到广泛应用和发展，当人类进入一个高度发达的网络经济时代之后，数字货币将会完全取代传统货币(纸币)。网络是数字货币实现其货币职能的基础，是数字货币体系的基础，中央银行可以利用信息技术和网络实现全方位货币管理，传统货币管理中的现金发行方式、传统金库制度、假币问题和传统银行将不复存在。
2.数字性
数字性：数字货币实际上是存储于各网络银行账户上的一组数字。这组数字象征着拥有其所有权者拥有这组数字(数字货币)所代表的一定量的财富或价值，运用这组数字(数字货币)的全部或部分进行网上投资、网上交易。
3.高效性
高效性：数字货币的产生使得货币履行其职能的效率几乎达到了一个十分完美的境界：从现金的发行与管理方面看，货币管理当局从发行现金到回笼现金都不必要采用传统的设计、印刷和运输工具进行，而是直接在网络上实现现金的发行和回笼。这样可以完全避免在纸币本位制度下存在的诸如高成本问题、假币问题、安全问题和现金供应量难以确定的问题。
数字货币支付的便利性，使得其发展前景比传统的货币要优越。
（三）数字货币与传统货币的比较
与数字货币相比，纸币和硬币则愈发显示出奢侈性。在美国，每年搬运有形货币的费用高达60亿美元；在英国，需要2亿英镑。世界银行体系之间的货币结算和搬运费用占到其全部管理费的5%。
对于防止伪造，纸币在当前日益发达的仿真和复印技术面前显得无能为力。在不久以前，造假者还需千方百计地寻找一位技术高超的刻画师来制作一系列的模子以印刷纸币；而今天只要有一位热衷于绘画的美术学生，再配以完备的技术设施就能做到这一点。数字货币系统具有多层加密措施，伪造一组随机产生的密码要比伪造现金、伪造签名难得多，而且使用数字货币有据可查、有踪可寻。
传统货币有较大的存储风险，昂贵的运输费用，在安全保卫及防伪造等方面投资较大。数字化货币与信用卡和电子支票也不同，它是层次更高、技术含量更多的电子货币，不需要连接银行网络就可以使用，很方便顾客，并具有不可跟踪性。
数字货币有如此多的优点是在货币的不断发展与完善中所产生的，没有货币的生活是寸步难行的，货币的产生与不断发展致使我们的生活越来越方便，由此我们更要了解货币的发展史，从而不断展望货币的未来。
二、货币发展历程与数字货币的产生
（一）货币的演化史及数字货币的出现
内容摘要:电子商务作为网络经济的主要贸易模式,其隐匿性,虚拟性,数字化的特性,不同与以往的商务模式,在其迅速发展的过程中给税收征管工作带来很大挑战,例如是否收税,应征税种,防止偷漏税以及国际避税等方面的问题｡
Summery:Asthemajortradingmodelofinternationaleconomy,e-commercehaschallengedthetraditionalpracticeoftaxation.
关键字:网络经济环境,电子商务,虚拟性,隐匿性,税收征管
Keywords:internationaleconomy,e-commerce,taxation,
随着网络技术的高速发展和普及,电子商务迅速崛起,成为网络经济下贸易和商务往来的主要模式｡电子商务以无纸化,无限制,无间断的交易特点被全世界许多的政府,企业,消费者所认同,加速了经济全球化的进程,成为一个新的经济增长点｡电子商务给传统商务模式带来前所未有的挑战,同时也为基于传统贸易模式下的税收征管带来许多新的问题｡
是否对电子商务征税,各国观点不一,以美国为代表的免税派认为应该对电子商务免征多项税种｡而主税派则认为应该对电子商务进行征税,但是在是否开征新税种的问题上有不同意见｡荷兰和加拿大的税收专家先后提出了“比特税”的概念,即对全球数字传输的每一数字单位进行征税,但这种方法受到大多数人的反对,因为它无区别的对所有数字产品征税不符合税收公平原则｡对于我国来说,目前虽然还没有对电子商务征税,但是对其征税是势在必行的,前国家税务局局长金人庆指出:为保护税制的权威与公正性,出于税收中性原则和发展中国家税收管辖权利考虑,我国将不会对日益发展的电子商务实行免税政策｡当然,我国的电子商务正处于发展的状态,在保证财政收入的同时,也要充分考虑其发展,避免不适当的税收政策影响其发展｡
总体来看,网络经济下的电子商务对基于传统商务模式下的税收带来的影响和挑战有以下几个方面｡
1.对会计假设产生影响｡
传统经济环境下,企业的会计核算是纳税的主要依据,而电子商务模式在一些情况下不再满足会计假设的条件｡首先,纳税人的概念是税收征管的基础依据,它将特定的纳税义务与特定的经济实体对应,只有明确纳税人才能公平,有效的进行税收征管工作｡然而,网络经济下的纳税人概念却变的日益模糊｡网络,网络中介,门户网站的出现和参与,使得经济实体间的界限日益模糊｡企业间或个人间的相互合作越来越密切,多个企业,多个个人或企业与个人共同合作,创造经济利益的方式普遍存在,相对与传统经济环境下较为独立的经济实体,网络经济中互相依存,交错复杂的经济关系使得许多经济事项难以明确划清相对应的经济实体,这使明确税负的归属权变的困难｡其次,会计假设纳税人的“持续经营”,而在电子商务模式中,企业间的合并,解散经常变化,此外,由于网络贸易多以产品定制为主,业务变化起伏大,会出现有时膨胀,有时收缩,甚至停产,这些都不再满足会计核算的假设前提,使税收征管的标准和依据难以把握｡
2.货币因素对经济效益的影响不再占主导地位｡
在传统经济贸易下,价格是产品销售,企业经济效益的一个决定性因素｡市场的自我运作和调节都是围绕价格与价值的关系｡因此,货币作为一般等价物,也是税收的主要计量手段｡但是在网络经济下,价格这一货币因素的影响被减弱｡注意力,技术开发,品牌信誉,人才和知识等非货币因素日益成为企赖以生存和提高经济收益的关键｡然而,这些非货币因素对企业的经济效益作用难以用货币计量,就难以对其纳税｡若不加以区别,统一以企业经济收益的货币数量纳税,必然冲击税收的公平原则｡
3.对税收管辖权的确定存在分歧｡
税收管辖权依据国家可以分为属人和属地两种,即居民税收管辖权和所得来源地管辖权｡包括我国在内的大多数国家都同时实行来源地税收管辖权和居民税收管辖权,即一国政府对于本国居民的全部所得以及非本国居民来自本国境内的所得拥有税收征管的权力｡为了避免对同一跨国所得的双重征税现象,收入来源地税收管辖权被普遍认为优先于居民税收管辖权｡但是在网络经济下的贸易的虚拟性和隐匿性的特点,使得交易场所､提供服务和产品的使用地难以判断,收入来源难以确定,地域管辖权也难以界定｡以美国为主的网络大国强调居民税收管辖权优先原则｡而发展中国家作为网络贸易输入国为了防止税收大量流失则侧重与强调地域管辖权｡因此,对税收管辖权优先原则的重新确认已成为电子商务全球性发展必须面对的关键性问题之一｡
4.电子商务交易下应纳税种难以确定｡
在传统贸易模式下,根据企业所得收入性质不同,可以分为提供劳务所得,特许权使用转让所得和商品销售所得,根据获取所得的不同形式,分别征收营业税和增值税｡在传统贸易模式下,提供劳务､特许权使用和商品销售形式有明确的界定,从而比较容易确定相应的税种､税目､税率以及计税依据｡但是在电子商务交易模式下,产品高度数字化,虚拟化的特点模糊了人们固有的商品概念,使得有行商品,无形劳务和特许权使用的界限难以确定｡因此,在税收征管过程中,一项收入难以确定究竟是哪一种形式的所得,应该征收营业税还是增值税｡这将导致税务处理的混乱,使课税对象的性质变得模糊不清｡
5.电子商务下税收征管难度大,偷漏税严重｡
关键词：非物质社会；可持续性；产品设计；契机
伟大的历史学家汤因比在《历史研究》中写到：人类将无生命的和未加工的物质转化成工具，并给予它们以未加工的物质从未有的功能和样式。而这种功能和样式是非物质性的：正是通过物质才创造出这些非物质的东西[1]。而随着第三次科技革命的爆发，信息化、数字化成为了时代的标志，非物质社会也随之凸显，人类生活的基础正由物质属性向虚拟属性转变。
1非物质社会
当代著名的未来学家之一尼葛洛庞帝（Negroponte）在他的《数字化生存》一书中提出了值得人们深思的问题：我们的生活曾经是原子的世界，但事实上比特（bit）逐渐越来越成为我们生活中不可缺少的东西[2]。所谓“非物质社会”就是以信息化、数字化为主要特点的服务型的社会。非物质社会主要是以计算机和网络技术为基础，并且以知识为中心的社会，相对于物质社会而言，它主要是一个“基于提供服务和非物质产品的社会”[3]。非物质社会中人们的注意力已经由物质的层面向非物质的层面转移，即知识、信息、知识、体验、美感、智慧等因素，随着大众传媒、电子服务技术以及远程通讯技术的普及，非物质性的影响已经波及当今社会的各个领域。
2非物质社会的特征
（1）技术特征。非物质社会的发展本质上是由技术所驱动的，可以说“非物质社会”是技术发展的必然产物。而这类技术的主体则是以计算机技术为核心的数字化和网络化。由于计算机芯片技术的发展，很多传统产品被数字化产品所取代。此外，网络技术的发展也极大地促进了社会非物质化的形成，局域网、无线网技术的产生让人们无时无刻不处在一个错综复杂的网络之中，这种物理环境的改变也导致了人们生活、工作方式的变化。（2）文化特征。随着非物质社会的发展，社会组织越来越分散，例如，车友、棋友等社交群体越来越多，形成了一个组织相对分散但交流更加频繁的社交圈。同时社会的民主化进程也随之加快，由于网络化进程的加快，“SNS”类型的社交网络越来越多，每个人在网络中都有平等的话语权，这样使得交流更为开放，言论更为自由。再有文化将越来越具有大众化的特质，互联网加速了大众传播的速度，快餐式的消费理念随之孕育而生，进而大众文化与传统的精英文化相交融，二者之间的关系亦越来越模糊。最后交互的方式也发生了重大的变化，非物质社会中人们的交往不需要面对面，科学技术的运用使得人们之间的联系时刻保持通畅。（3）经济特征。非物质社会中经济特征主要表现在虚拟性、体验性以及个性化的趋势。当今网络与商业的结合催生出电子商务行业的蓬勃发展。由于中间环节的减少，买卖双方的摩擦也相对减小，使得交易更为顺畅，“虚拟化、自由化、数字化、网络化、全球化”成为其特点[4]。体验性主要是指一种可以让用户体验产品的营销模式，是一种开放式的互动经济形成。而个性化是指由于技术的发展，当今的产品目标用户可以精确到以个人为对象，这样的产品在很大程度上可以满足不同用户的不同需求，这也是非物质社会经济的主要特征之一。
3产品的非物质性
产品本身就具有物质性和非物质性两种属性。由于当今计算机以及芯片技术的飞速发展，产品的体积逐渐减小，同时内在的结构也更为简单。产品的非物质性主要还体现在产品内在的软件功能的多样化，个性化方面。而产品的非物质性最重要的体现则是在产品的服务和信息层面上。这也是未来产品的发展趋势，用户购买的使用价值很大程度上并不是来自于产品本身，而是来自于产品后续所提供的服务价值和信息价值。并且产品的服务已经或者将会贯穿产品的整个生命周期，形成一个消费者-产品-商家之间的良性循环。
4产品设计可持续性的契机
随着非物质社会的深化，设计必然也带有了非物质特性。产品设计将从有形（tangible）的设计向无形（intangible）的设计转变；从物（material）的设计向非物（immaterial）的设计转变；从产品（product）的设计向服务（service）的设计转变；从实物产品（product）的设计向虚拟产品（lessProduct）的设计转变[4]。也就是说非物质社会中的设计相对于传统设计将会在多方面产生很大的变化。（1）设计方式改变的契机。传统的产品设计模式大多是，笔、尺、纸、实体模型，并且在设计的推敲和修改过程中较为麻烦，设计与制造之间的兼容也存在着众多不确定性。而随着非物质社会的到来，这种现象得到了明显改善，如不久前刚推出的CatiaV6软件，它可以在三维空间中进行手绘操作，并且所绘制的空间线条可以转换为三维的模型的结构线，进而可以迅速生成模型。类似这样的功能，在众多CAID软件中已经越来越普及，这样将会大大提高了产品设计的精度，缩短整个产品开发的周期，扩大设计师能力运用的范围。同时在产品设计的协同模式上也发生了巨大的变化，基于网络技术的普及，设计师的协作范围越来越广，不同时间，不同地点均可以实现共同工作的目的，进而大大提高了产品设计的工作效率。相对于传统的设计模式，非物质设计方式将大大减少设计成本，降低产品设计过程所带来的资源消耗，在很大程度上适应了社会可持续发展的内在需求。（2）设计观念改变的契机。非物质社会使得设计师对于产品设计的策略和观念有了很大的转变。由于非物质的影响，设计的对象已经超越了产品的物质层面，凡是与人有关的都可能需要设计，在这里技术是基础，但不是最本质的东西，只有心理、生理层面所产生的精神性、体验性、审美性的需求才是人们最本质的需求。同时在物质性到非物质性的转变也反映了一种设计价值和社会观念的转变。人――产品――环境之间的关系以及设计在这些关系中所起到的作用有了进一步的认识。（3）设计推广模式改变的契机。网络化是非物质社会的主要特征之一，信息时代带来了传播的革命。多渠道、网络化的传播方式打破了传统广告式的单一传播模式，同时数字媒体技术使得产品的推广更为真实和有效，例如虚拟的展示技术的实现可以让消费者有身临其境之感，同时具有个性化的用户定制设计也已成为可能。数字化、网络化的设计推广将更为便捷和广泛，这也大大降低了设计的传播成本以及营销成本，减少了不必要的浪费和资源的消耗。
5结语
非物质社会的发展是科技、文化、经济发展的必然产物，而作为科技、文化载体的产品将直接受其影响，非物质性的产品设计强调的是产品的服务系统和以人为本的设计理念，这种设计理念将会使人类能够长期地、可持续地发展下去。而作为一种发展战略和交叉性的课题，产品中的非物质性与可持续性还需要更多的理论研究和实践证明。
参考文献：
[1]滕守尧.非物质社会设计[M].非物质社会.成都：四川人民出版社，1998：1-30.
[2]赵江洪.设计艺术的含义[M].长沙：湖南大学出版社，1999.
[3]尼葛洛庞帝.数字化生存[M].胡泳，等，译.海南出版社，1996.
[4]虞.非物质社会的产品设计语言[D].同济大学硕士学位论文，2008.