关键词：经常项目；异常跨境资金流入；套利
2011年以来，本外币利差日益扩大，人民币预期升值不断增强，我国外汇资金仍处于流入态势，其中不免夹杂异常跨境资金流入境内。在我国经常项目已经开放而资本项目部分管制的背景下，经常项目项下异常跨境资金流入的压力日益增大，且面对着日益复杂的国际国内经济环境，经常项目项下异常跨境资金流入出现了新特点。为进一步提高经常项目外汇管理的针对性和有效性，本文从经常项目外汇管理的角度，对异常跨境资金流入的主要形式和对策进行了分析和研究。
一、异常跨境资金的特点和影响
异常跨境资金是指超过正常贸易和投资范围，带有投机性质或者虽无明显投机性质但违反外汇管理规定的资金，具有逐利性、隐蔽性和违法性的特点。异常跨境资金不仅包括了具有明显逐利性、短期性的热钱，还包括了部分以避税或发展集团公司等为目的的超出正常收支范围的跨境资金。
异常跨境资金的大量流入很有可能对我国的货币政策、汇率政策、金融稳定等方面带来不利影响。
（一）削弱货币政策的独立性。异常跨境资金的大量流入将造成国际收支顺差增大，同时外汇储备增长过快，大大增加了中央银行基础货币投放和公开市场回购调控的压力，对货币政策形成了倒逼机制，明显削弱了货币政策的独立性。
（二）增加通货膨胀的压力。异常跨境资金进入境内后通过各种方式结汇成人民币，并投资国内的产品市场和资产市场，且由于基础货币的大量投放，将导致通货膨胀的压力增加。
（三）引发金融市场的不稳定。在当前国内经济形势较好且人民币汇率升值预期不变的背景下，异常跨境资金大量流入境内，而一旦经济形势发生转变或稍有转变的趋势，极有可能导致大量资金集中外逃，从而引发金融市场的不稳定，造成严重经济后果。
二、经常项下异常跨境资金流入的主要形式
（一）利用资金流与货物流的时间差实现异常跨境资金流入
由于国内资金日趋紧张、国内外利差不断扩大，且人民币升值预期不断增强，越来越多的企业借用贸易信贷等渠道，利用资金流与货物流的时间差异变相实现异常跨境资金流入。
1.通过进口少付汇或进口不付汇将异常跨境资金以实物形式滞留境内，待获取人民币升值或其他收益后，再以进口退汇或其他方式将资金汇出。例如，湖南A公司2010年至2012年2月从澳洲陆续进口废塑料，报关金额为550万美元，但对外付汇仅21万美元。两年来A公司共实现进口少付汇529万美元，变相获得境外资金529万美元。
2.假借贸易信贷以实现异常跨境资金流入。在国内外利差倒挂、人民币升值预期不断增强的背景下，越来越多的企业通过延期付款将外汇资金滞留境内或通过预收货款尽快实现外汇资金流入，以获取利差和汇率差，降低财务成本。例如湖南B公司惯用的结算方式是货到付款，在人民币升值预期不断增强的背景下，B公司与外商协商，将结算方式更改为延期付汇，以实现将资金滞留境内，赚取利率差和汇差后再对外付汇。
3.通过对不同结算方式、不同融资产品和不同付汇期限的组合设计，尽可能实现异常跨境资金流入，主要渠道有90天以上的信用证和海外代付的组合、远期信用证与进口押汇、人民币质押贷款的组合等。例如湖南C公司2011年与对方约定结算方式是90天信用证付汇，信用证到期后再办理海外代付，使融资期限累计能够达到半年至1年，远远超过单项融资产品的融资期限，实现了迟付汇8.3亿美元，获得了人民币升值和资金滞留境内运作的双重收益。
（二）利用跨境关联交易实现异常跨境资金流入
由于跨境关联交易的真实性审核较难，且暂时无相关法规文件对其进行约束，越来越多的跨国公司通过关联交易实现异常跨境资金的流入，实现套取汇率变动收益和跨境套息的目的。主要表现形式有：
1.通过定价转移实现异常跨境资金流入。企业有可能通过“出口高报、进口低报”等方式使异常跨境资金流入。这种交易多发生在加工贸易项下，交易双方多为境内外关联公司。通过进口低报，企业可获得异常跨境资金流入及逃避关税的双重收益；通过出口高报，企业可实现异常资金隐蔽地流入及提高出口退税。
2.关联企业利用预收货款实现异常跨境资金流入。跨境关联企业大量利用关联公司的操作便利，先以预收货款名义将境外资金低成本融资引入，在融资快到期时，再与境外关联公司拟订退汇协议，将融资款项退给境外关联公司，以获取人民币升值收益和赚取境内外利差收入。例如，湖南D公司在2010年12月以贸易项下预收货款名义从其境外关联公司获得1.3亿美元的外汇资金，在2011年12月又以终止合同名义申请全额退汇给境外关联公司。经调查，D公司所收预收货款仅有27.2%用于生产经营，余72.8%用于偿还境内贷款。据测算，D公司上述操作可以节省约336万美元融资成本，同时可赚取汇率差6900万人民币。
（三）通过境内交货境外收汇实现异常跨境资金流入。由于外汇局对境内交货境外收汇没有明确的管理规定，外汇指定银行只是进行表面上的单证审核，企业可通过该渠道实现异常跨境资金流入。例如，湖南省内E公司与境外F公司签订了一份出口合同，约定货物由E公司直接交付给F公司指定的东莞G公司（据F公司称，东莞G公司为其在内地的加工厂），由G公司加工后报关出口至境外F公司，货款则由F公司支付给E公司。E公司通过“境内交货境外收汇”方式完成出口收汇。由于出口方E公司将货物直接交付境内G公司，没有通过海关报关出口，出口收汇监管系统没有相应出口数据，实际出口金额难以确定。货款从境外收回后，外汇指定银行仅根据企业提供的合同等商业凭证予以结汇，只能作表面真实性审核。同时，由于G公司将加工好的货物出口至境外，又可以利用该出口报关单进行重复收汇。
（四）假借转口贸易或转卖业务使异常跨境资金合法流入。由于转口贸易和转卖业务的货物进出均在境外或特殊经济区域，无法实现货物流与资金流的匹配，贸易外汇监管只能从进出口合同、发票等商业单证实施单证审核，无法从根本上确保交易背景的真实性，因此利用转口贸易和转卖业务实现异常跨境资金流入较其它方式更为隐蔽，其主要方式有关联企业之间虚构贸易合同、人为调节交易价格等。
（五）通过境外承包工程实现异常跨境资金流入。由于境外承包工程在收汇结汇环节，仅靠表面上的合同等单证审核就可以为企业办理结汇，难以鉴别业务的真实贸易背景，为违规资金流入提供了通道。如湖南H公司2011年共收到的从境外承包工程收入272.23万美元，外汇指定银行仅凭一个境外承包工程合同就能办理结汇手续，无法判断其真实性。
（六）通过“违约赔偿”实现异常跨境资金流入。不少企业以“违约赔偿”的名义实现大额资金的流入。此类交易性质表现在非贸易项下，但是实际背景与货物贸易活动有不可分割的联系，属于货物贸易基础上衍生的损失赔偿。由于目前对此类交易没有明确的规定，外汇局和外汇指定银行在审核了企业的合同、发票等商业凭证后为企业办理结汇，只是表面上和形式上履行了真实性审核义务。例如湖南省I公司2010年底与外商签订合同进口棉花，因签订合同后国际棉花大幅涨价，由2010年的90美分/磅涨至2011年3月份的240美分/磅，外商无法执行已签订的合同，根据合同约定执行违约赔偿。I公司因此获得450万美元的赔偿款。
三、存在的管理难点
（一）强化监管与促进便利化之间的矛盾。为防范异常跨境资金流入，强化对异常跨境资金流入的管理，外汇局可以通过制定更为严密的真实性审核制度来实现。例如，为了防范跨境资金流动带来的金融风险，外汇局加强了对转口贸易的外汇管理，规定转口贸易项下的外汇收入应先入企业待核查账户，且必须在企业进行了相应的转口贸易对外支付后方可结汇或划转；此外，转口贸易收入结汇或划转金额超过了相应支出金额的20%，企业应到外汇局进行申请，这样有效降低了企业利用转口贸易渠道实现异常跨境资金流入的可能性，但是同时也增加了大多数正常交易主体的经营成本，降低其业务运转效率，与便利化原则相矛盾。
（二）现行管理制度有待进一步完善。目前，货物贸易外汇管理涉及多个管理环节，适用多套管理制度，但仍然存在着部分监管空白。例如，外汇局对于跨境关联交易没有明确的界定，且缺乏相应的法律法规，因此难以形成对不正当跨境关联交易的威慑和管理作用。此外，在服务贸易外汇管理方面，外汇局和外汇指定银行在收结汇环节的审核仍然停留在单证审核上。
同时，由于各管理环节和制度之间缺乏有效衔接和沟通，导致出现了部分监管空白。例如，在具体的贸易行为中，贸易信贷应与企业的整体贸易收支行为相结合加以分析；但是在具体管理中，贸易信贷登记在资本项目处管理范畴，独立于货物贸易外汇监测管理体系之外，容易导致监管不到位。
（三）现有系统分析监测功能薄弱。目前，外汇局虽有多个业务系统，但各系统彼此独立运行，没有建立一定的关联关系，且尚未建立起一套较为完整有效的监测、分析、预警指标体系和工作机制。某些外汇业务仍未实现全口径采集和监测，例如对于贸易融资的统计，主要依靠外汇指定银行报送报表，人工汇总、比对、筛选，工作量大、效率低且准确度有待考察。
四、建议对策
（一）完善相关政策规定。一是建议根据服务贸易不同类型交易的特点，实施分类管理，强化交易真实性和一致性的管理，细化违约赔偿、转口贸易等外汇收支的相关操作规程，明确需要提交的单证。二是完善服务贸易项下收结汇管理规定。可借鉴贸易项下联网核查的成功经验，针对服务贸易的特殊性质，办理服务贸易项下出口的收汇时，依据主管部门的批复或者海关出具的服务贸易出口证明办理相应的收汇手续。三是完善对境内交货境外收汇、关联交易等的管理规定。例如，根据不同类型跨境关联交易的特点，完善对不正当跨境关联交易的具体监管措施。
（二）建立高效的外汇非现场监测平台，强化对异常跨境资金流入的监测预警。建议继续完善外汇监测系统，加强对外汇信息系统和资源的充分整合和利用，建立全方位、多角度的非现场监测平台，全面统计监测外汇资金来源、流向以及流量。同时，建立预警指标，重点关注关联交易、退赔外汇以及贸易融资等业务，发挥非现场监测平台对异常外汇收支的预警和防范作用，提高现场检查的针对性。
参考文献：
[1]当前异常跨境资金流入的特点及对策，吴振宏，经济师，2011年第9期
第一条为进一步规范我站工作人员因公出差，节约经费开支，加强作风建设，现结合本站实际，特制订本规定。
第二条本规定所称出差，是指我站工作人员赴市以外的省、市、地区参加公务活动，不包括因公出国。出差按时间长短分为当日往返和需要逗留24小时以上的出差。
第三条我站全体职工干部一切因公出差，包括业务、会务、培训、学习等，均适用于本规定。
第四条我站工作人员因公出差，应当坚持工作需要、严格审批、节约开支、务求实效的原则。
第二章出差审批及差旅费借批、报销程序
第五条建立健全出差审批管理制度，按照出差审批权限办理出差审批手续，严格控制出差人数和天数，其中中层干部一年内出省最多2次，市卫生局、省卫生厅、省输血协会组织的会议必须全部参加。
第六条出差申报
我站工作人员出差，应当填写《市红十字中心血站国内出差审批单》（以下简称《出差审批单》），并明确出差的内容、时间、人数、接待单位等，按照审批权限办理出差审批手续。《出差审批单》一式二份，一份作为在财务部门借款和报销差旅费的依据，一份报办公室留存。
第七条出差审批
（一）站各部门一般职工、部门副职出差1天以内，报部门负责人审批；出差2天或2天以上，经部门负责人核实，报站分管领导审批。部门正职以上干部出差1天，报站分管领导审批；出差2天或2天以上，先经分管领导核实，再报站长审批。
（二）站领导班子出省必须请示市卫生局，经市卫生局同意后方可出差。
第八条因情况特殊无法事先书面报批的，可按出差审批权限先口头向有关领导请示同意，待出差结束后，再补办《出差审批单》。
第九条陪同站领导出差的，由公务活动牵头单位统一填写《出差审批单》，并按照出差审批权限办理出差审批手续；没有牵头单位的，由站办公室按出差审批权限办理。
第十条站各单位将经站领导批准同意后的本单位主要负责同志出差信息于每周五报办公室，办公室汇总后报站领导并发送各单位。出差信息包括出差人员、时间、地点、事由等；主要负责同志出差的，须明确一位在此期间主持工作的各部门领导。
第十一条差旅费借批、报销程序
出差人凭核准的《出差申请单》，可向财务部暂支相当数额的差旅费。其预借款额，须经由主管领导初审，呈请站长核准后暂付之，出差完毕，销差后应于三日内填具《差旅费报销单》，结清暂支款项，未于一周内报销者，财务部应将该出差人员预借差旅费在当月工资中先予扣回，待其报支时，再行核付。
第三章交通规定
第十二条市外（300公里以内）出差需自带车辆的，由出差人员填写申请单说明原因，报办公室审批，并由站委派司机驾车；产生费用按100元/百公里标准补贴（私家车享受），过路过桥费用据实报销。
为提高安全性，出差目的地超过300公里的，站不予派车。遇有特殊情况，确需站派车前往的，须经站长或站主要负责人同意。
第十三条站主要负责人、高级职称人员以下人员出差，原则上不得乘用飞机、火车软卧、软座等座，特殊情况或遇紧急事由确须乘坐飞机（经济舱）的,须事前经站长或站主要负责人同意。
第十四条站主要负责人或有高级职称的人员省外出差，可以乘坐飞机（经济舱），省内出差原则上不得乘坐，特殊情况或遇紧急事由确须乘坐飞机（经济舱）的,须事前经站长同意。
第十五条乘坐火车从20：00至次日7：00之间，在车上过夜6小时以上的，或连续乘车时间超过12小时的可购硬卧票。
第十六条购买出差车票后，因工作原因取消出差的，应立即退票，退票产生的退票费，出差人员应写出书面说明，经部门负责人审核，分管领导审批后给予报销。
第四章餐宿标准及补助
第十七条住宿标准
需在出差地逗留24小时以上的干部职工选择住宿地时，住宿费实行实报实销，并设定上限，二人（或三人）同行，同性别的同住一个标准间：一般职工及部门正副职出差，原则上应选择三星级以下酒店，尽量选择快捷酒店；因工作原因，站主要负责人（含高级职称）可以安排单独住宿，原则上不超过三星或四星级酒店，尽量选择快捷酒店。具体标准为一般职工及部门正副职300元/天，站主要负责人（含高级职称）住宿标准为400元/天；省会城市、经济特区可酌情考虑超过以上标准。
第十八条伙食及出差地交通费、通讯费标准及补助
（一）干部职工出差常规伙食费及出差地市内交通费标准按以下表格核准，若发生招待，则按餐次扣减当天的伙食补助，出差途中以目的地标准给予伙食补助。
（二）出差人员随站车辆出差，不享受市内交通补助，同时交通费不予报销，若夜间随站车辆出差的，20：00以后出发或00：00以后返回的，给予特别夜间补助30元。
（三）出差当日返还的，伙食补助标准为：
1、中午12：00以前返回或中午12：00后出发19：00前返回的，不享受伙食补助和交通补助；
2、19：00-00：00之间往返补助40元；
3、早出晚归的，给予全天伙食补助和交通补助。
（四）出差一天以上：
1、凡中午12：00以前返回的，当天不享受伙食补助；
2、下午18：00前返回的，当天给予伙食补助40元，无交通补助；
3、下午18：00之后返回的，给予全天伙食、交通补助；
4、12：00以前出差20：00以后返回的按全天补助；
5、12：00以后出差20：00以后返回的，只给予晚餐及交通补助；
6、20：00以后出差的，只补助交通补助。
第五章差旅费报销规定
第十九条出差费用报销仅限于规定的交通费、住宿费、伙食费、交际应酬费、电话费、传真费、会务费以及其他与业务有关的费用和站出差政策允许的报销项目。任何个人消费由职工本人承担。
第二十条所有报销费用均应出具合法的发票或收据，除非特殊情况并经批准，杜绝报销白条。
第二十一条干部职工出差可乘坐的交通工具，按照站规定的标准乘坐，如需超标准乘坐，事先应征得站长同意批准，事后按报支的有关程序到站长处特批。否则，超标准部分的费用自理。
城市间交通费包括旅程中必须的船车等费，按实际报支。
本站干部职工乘坐火车、汽车、轮船、飞机，按以下实际票额报销交通费：
（一）乘坐汽车及火车，原则上应出具公路局、铁路局或汽车公司的购票凭证；
（二）乘坐轮船应出具轮船公司的购票凭证或船票存根；
（三）搭乘飞机，凭飞机票存根报销交通费；
（四）搭乘或驾驶公司的交通工具者，凭车辆行使损耗及车辆行使必支费用凭证报销，不得再报支其他交通费。
凡遗失车、船票据者，须写书面说明，经所在部门负责人证明和财务部门负责人、站长签字特批后，并附上其他发票方可作为报销依据由财务部门审核报销。
第二十二条出差人员食宿、杂费（包括：公交出租车费、手机费）等，按标准核发（住宿费须凭票据报销），超支部分不予报销。
第二十三条外出参加会议、学习及培训费用报销
干部职工到外地参加会议、学习及培训，若主办单位统一安排食宿，以会务费或者学费、培训费名义收取住宿、伙食费用的，出差人员在此期间不予享受伙食补助（出差途中除外），交通费、会务费或者学费、培训费全部报销，报销时将核准的会议通知作为附件。
第二十四条出差期间因公支出的下列费用，准予按实报销：
（一）邮费等费用应以邮电局的收据为凭。凡因公拍发邮电及特别公务，临时雇用劳力、车马等所支出必要费用，经批准，可另列特别费用按实凭证报支；
（二）因公宴客的费用，应以正式统一收据发票为凭；
（三）因公携带的行李运费，应以正式的运费收据为凭。
第二十五条驾驶员补助标准
（一）驾驶员出差，必须由站办公室主任审批；
（二）车辆出差期间发生的外购汽油费、车辆维修费等
，经出差人员证明，办公室备案后，给予报销。
（三）食宿费报销标准
驾驶员按一般职工住宿、伙食费标准报销；
（四）行车补助标准
驾驶员出差（指市区以外），行车补助按照预算标准执行，驾驶员出差行驶里程由办公室按实际里程核定，超出预算的不予核报；
驾驶员的行车补助标准按照0.1元/公里计算补助。
第六章出差纪律
第二十六条出差期间员工应遵守如下规定：
（一）注意言行举止，展示我站良好形象；
（二）避免与出差目的无关的活动；
（三）出差在外期间应与上级主管保持联系，通报工作进程。如有行程变动，应立即报上级主管批准方可执行；
（四）实行销差和汇报制度，出差人出差回来后要进行销差和汇报。销差采取口头销差方式，汇报要以书面形式简要汇报出差情况。部门干部职工、副职要向部门负责人销差和汇报，部门正职要向分管领导销差和汇报，站班子成员要向站长销差和汇报；
（五）出差任务完成后应及时返回。出差人员中途患病、遇不可抗拒原因或因工作实际需要延误，导致无法在预定期限返回销差，必须延长滞留，出差者需出具申请，经调查确定无误，方可支给出差旅费。出差员工不得任意改变起程日期、出差路线或应私事借故延长出差时间，否则除不予报销旅差费外，并依情节轻重论处。
第七章附则
【关键词】外汇国际收支统计银行
一、面临的主要困难
（一）国际收支统计数据漏报现象时有发生，尤其跨境人民币结算漏报隐患较大且核查难度较高
近年来跨境人民币结算业务规模不断扩大，与之相关的国际收支统计申报增加。目前，跨境人民币业务主要依托人民银行大小额支付清算系统，但由于该系统没有提供有效的跨境资金筛选、识别功能，人民币跨境收付信息管理系统（RCPMIS系统）接口程序无法直接在其系统中抓取相关信息，只能通过银行工作人员事后手工录入报送。另外国际收支申报信息系统相对独立，数据来源较为单一，无法与大小额支付系统中跨境人民币数据实现交换，这就造成了三个系统各自独立的局面，使国际收支统计申报错报漏报风险增大。加之大小额支付系统基本不支持形成独立的跨境人民币会计科目明细或相关报表，使外汇局现场核查难度也大大增加。
（二）申报主体申报意识不强，申报内容准确性不高
申报意识包括主动申报意识、诚信意识和合规意识。申报意识不仅仅是要求申报主体对申报事宜知晓，更要求申报主体如实、准确、完整、及时地申报。电子单据和网上申报对申报主体的申报意识要求更高、更重要。特别是直接申报的数据质量，更加依赖于申报主体的申报意识，而在实际申报中，有的申报主体为了通过系统效验，或事后能通过经常项目和资本项目的业务监测，往往简化数据报送，并不关心申报数据是否真实、准确，从而影响到数据的独立性和准确性。
（三）基层银行外汇工作人员培训不到位、轮岗频繁影响统计数据申报质量
据了解，大部分银行其上级行很少举办外汇业务专业培训，银行办理业务主要靠外汇局培训指导和自己摸索，由于各银行外汇业务系统不尽相同，仅靠外汇局培训是不能满足银行的业务需要，而靠银行外汇业务人员自学更是难以达到预期效果。另外受内控制度的制约及商业银行自身性质的影响，银行对外汇业务岗位人员的轮换相对频繁，有的刚刚熟悉业务就被调换到其它岗位，有的经草草培训即可上岗。因此导致统计数据的申报质量大大降低。
（四）基层外汇局主体核查人员专业技能和工作经验有待进一步增强
目前，基层外汇局的主体核查工作大多处于起步阶段，存在缺乏实际核查经验，专业化水平不高的问题，而且核查工作需要熟练掌握和运用统计原理及信息化技术。另外随着视频培训的推广和新系统的不断开发，不同省、市、地区检查人员现场交流的机会减少，部分地区外汇业务量及种类也有限，对新系统的实际操作及灵活运用掌握不全面，因此新开发的“跨境资金流动监测分析系统”功能虽强大但对核查人员素质要求较高而不能充分利用。以上因素影响了国际收支核查工作的有效开展。
二、相关措施
（一）推进国际收支统计法制化，完善RCPMIS系统并加强各个系统数据之间的交叉比对
一方面推进国际收支统计法制建设，将国际收支统计申报义务上升到法律高度，明确划分金融机构和申报主体的职责和应承担的义务，避免相互推卸责任，严格禁止银行代申报，从源头上解决存在的申报问题。另一方面继续完善跨境人民币业务数据的采集方式，尽量避免人工采集，建议参照国际收支申报信息系统从后台直接抓取的方式。在现有条件的基础上，建立三大系统定期核对制度，增强各个系统数据的比对功能，进一步丰富非现场核查手段，提升申报数据的准确性，减少错报、漏报现象。
（二）加大宣传、创新思路，提高申报主体的申报意识
充分利用公共媒体（包括电台、电视台、报纸、书刊）和电子载体（如多媒体、网络），开展多层次、多样化、多渠道的宣传，加强国际收支申报的诚信建设，使申报主体知悉如实申报是其法定义务，提高申报主体自觉履行义务的意识。同时创新思路，通过探索对申报行为的有效激励约束机制，提高申报主体的申报意识。对于申报主体，探索将申报行为的诚信记录纳入人民银行的征信系统，建立黑名单加以披露;金融机构方面，探索进一步完善银行执行外汇管理规定考核制度，在差错笔数的基础上引入差错金额和差错率等要素，加大考核结果对银行的激励约束作用。
（三）加强外汇执法力度，督促银行按照“展业三原则”履行统计义务，提高数据申报质量
随着国际收支交易业务范围的扩大以及资本账户开放步伐的推进，银行在统计工作中发挥着越来越重要的作用。目前各行对外汇业务的管理模式不尽相同，业务人员经常轮岗，长期固定从事申报工作的人员较少，差错风险较大。为切实减少数据差错，应采取有效监管措施，加大对银行国际收支统计申报工作的执法检查和处罚力度，督促银行按照“展业三原则”即“了解客户、了解业务、尽职审查”的原则，从源头上提升数据的内在真实性与准确性，保证国际收支统计数据质量。
（四）完善国际收支统计相关配套制度并进一步开发非现场核查软件
建议尽快出台配套的业务指南、操作手册等，更新相关工具书和案例汇编，更好地指导基层外汇局开展具体工作，也有利于申报主体进行准确申报以减少差错。另外运用计算机技术手段提升数据质量，最大限度地减轻外汇局和银行统计人员的工作量，开发银行版和外汇局版核查软件是当前统计工作的一项重要任务，在软件设计与运用上，注重优化软件的核查功能，不断丰富核查内容，完善设置规则，能够有效甄别、筛查出错误信息，提高软件的可操作性与实用性。
参考文献
[1]陈文鹏.国际收支申报存在的问题和建议[J].《吉林金融研究》2011年12期.
【关键词】审计差异财务报表审计报告
审计差异是审计人员表达审计意见所必须考虑的一个极其重要的因素。在完成外勤审计工作，发表审计意见之前，审计师应将审计差异进行汇总，然后根据审计重要性原则确定需要调整的审计差异，并建议被审计单位进行调整，以便审计差异控制在报表层次的重要性以下，从而降低审计风险。因此，对错报进行界定，并对其重要性进行判定，进而建议被审计单位调整，是降低审计风险、正确发表审计意见的先决条件。
一、审计差异的界定
（一）审计差异的内涵
审计差异是指审计师在审计过程中发现的被审计单位的会计处理方法与企业会计准则之间的差异，但是从严格意义上讲，审计差异指的是财务报表中存在的错报，而不是错账。审计差异不同于会计错账，尽管二者在内容上存在交叉关系。在多数情况下，会计错账会导致财务报表错报，但有时会计错账却并不会影响财务报表的正确表达，如将应收A公司的应收账款错记为B公司的应收账款，对财务报表本身并不会产生影响。有时即使没有出现错账，财务报表也可能会出现错报，如没有将一年内到期的长期借款重分类为流动负债。因此，站在审计师的角度，不能把不影响财务报表错账混同于审计差异。例如，某一笔分录多计了营业收入，而另一笔分录又少计了相同金额的营业收入，考虑到二者之间的抵消关系，该两项差错不能视为审计差异。也就是说，差错是基于财务报表而言的，而不是基于账务处理的，因为审计师的责任是对财务报表发表审计意见。
（二）审计差异的分类
在审计报告阶段，审计师需要评价未更正的错报对财务报告的影响，并建议被审计单位进行调整。错报的性质不同，调整的要求和调整方法也不同，因此，有必要对审计差异进行适当的分类。
1.已经识别的错报与推断的错报
审计差异按照可调整性分为已经识别的错报和推断的错报。已经识别的错报是指审计人员在实质性程序（细节测试）中发现的、能够准确计量的错报。推断的错报包括分析性程序推断的错报和根据样本测试推断的错报。例如，通过对被审计单位的存货进行对比分析，发现有20万元的差异，其中被审计单位只能对其中的5万元差异进行合理的解释，那么剩余的15万元即属于推断的错报。
2.核算错报与重分类错报
审计差异按照是否需要调整会计记录可分为核算错误和重分类错误。核算错误是因企业对经济业务进行了不正确的会计核算而引起的错误，即会计分录存在错误。对于核算错报，既要调表还要调账。重分类错报是因企业未按照企业会计准则列报财务报表项目而引起的错报。对于重分类错报，只要求调表，而不要求调账。
3.应调整的审计差异与可不调整的审计差异
审计差异如果按照审计重要性原则来衡量，又可分为应调整的审计差异和可不调整的审计差异。超过重要性水平的审计差异都属于应调整的审计差异，单独或者连同其他错报超过重要性水平的审计差异属于可不调整的审计差异。
审计师分清以上审计差异的不同是很有必要的，它可经帮助自己正确评价错报的影响，以及与管理层和治理层进行沟通。例如，审计师只能要求管理层更正已经识别的错报，而不是推断的错报。
二、审计差异的调整方法
（一）汇总审计差异
对审计差异进行汇总的目的是与重要性对比，并且建议管理层进行调整。汇总的审计差异包括已识别的审计差异和推断的审计差异。由于可调整性不同，已识别的差异应当与推断差异分别汇总。又由于已识别的差异是可确知的，所有应当按差异事项汇总，而推断的差异是不可确知的，所以只能按财务报表项目汇总。如果已知审计差异较多，可以进一步按照核算差异和重分类差异分别汇总。
（二）错报的抵消效应
对错报进行单独或汇总评价的时候，需要考虑错报之间的抵销效应。如上所述，在某些情况下，两项错报（同项目、同金额和反方向）的可以互相抵消，所以可以不将审计差异（错账）视为一项错报。但是，不同项目之间的错报不能被抵消。例如，收入被高估100万元，成本费用也被高估100万元，对于净利润的影响为零，但这并不意味着收入和成本费用金额相同、方向相同的错报可以相互抵销，因为收入高估100万元本身就有可能影响报表使用者的决策。
（三）调整重要性水平
审计师在财务报表审计的所有阶段必须运用重要性原则以合理确定重要性水平。就审计终结阶段而言，审计师在评价错报影响之前，需要对重要性水平进行必要的调整。审计计划阶段确定的重要性水平使用的是分析性审计证据，在完成外勤审计工作之后，应当利用细节性审计证据对计划重要性水平作必要的调整。
（四）错报的评价方法
对审计误差，如何运用审计重要性原则来划分应调整的差异事项与可不调整的差异事项，是正确编制审计差异调整表的关键。重要性具有数量和质量两个方面的特性，因此，审计师在划分应调整的差异事项与可不调整的差异事项时，应当考虑差异的金额和性质两个因素。
1.单独评价法
单笔错报的金额高于重要性水平，就是重要的差异；单笔错报的金额低于重要性水平，但是性质重要，也是重要的差异。单项错报的金额不超过重要性水平，而且性质也不重要，则是不重要的审计差异。
2.汇总评价法
单笔错报的金额低于重要性水平，但存在若干笔相同类型的错报，其汇总数超过重要性水平，在这种情况下，错报就不能单独进行评价，而必须进行汇总的评价。
（五）确定应调整审计差异
各项审计差异是否需要提请被审计单位进行调整取决于其重要性，即如果该项审计差异是重要的，就应予以调整，反之，该项审计差异不重要，就可以不予调整。其具体的判断方法有两种：
1.项目标准法
项目标准法是指以单个报表项目的重要性水平作为评价审计差异是否重要为调整标准的方法。如果已将财务报表层次的重要性水平分配到了具体的报表项目，则可以运用此法。项目标准法分两步进行，第一步先调整单项重要的审计差异，第二步再调整汇总后剩余的重要差异。
（1）先调整单项重要的审计差异。第一，单项审计差异的金额超过财务报表项目层次的重要性水平的，应予以调整；第二，单项审计差异的金额低于项目层次的重要性水平，但性质重要，比如涉及舞弊的差异、影响收益趋势的差异、股本项目等不期望出现的差异，应予以调整；第三，单项审计差异的金额低于项目层次的重要性水平，并且性质不重要的，可不予调整。
（2）调整汇总后剩余的重要差异。将未予调整的审计差异进行汇总，如果汇总后的审计差异超过了报表层次的重要性水平时，应从中选择若干项审计差异再进行调整。
2.报表标准法
报表标准法是指以财务报表整体的重要性水平作为评价审计差异是否重要为调整标准的方法。如果未将财务报表层次的重要性水平分配到了具体的报表项目，则可以运用该法。报表标准法分两步进行，第一步先建议调整单个重要的审计差异，第二步再调整汇总后剩余的未建议调整审计差异中的重要差异。
（1）调整个别项目审计差异。以消除单项重要的差异：第一，单项审计差异的金额超过财务报表层次的重要性水平的，应予以调整；第二，单项审计差异的金额低予会计报表层次的重要性水平，但性质重要，也应予以调整；第三，单项审计差异的金额低于财务报表层次的重要性水平，并且性质也不重要的，可不予调整；但当若干项同类型审计差异汇总后的金额超过了财务报表层次的重要性水平时，应从中选择若干项审计差异进行调整。
（2）调整汇总后剩余的审计差异。在第一步的基础上，将未建议调整的审计差异进行汇总，如果汇总差异超过了财务报表层次的重要性水平，那么应当再从中挑选部分差异建议调整。
三、提请被审计单位调整审计差异
审计人员在确定了建议调整的差异事项和重分类差异事项后，应以书面方式及时征求被审计单位对需要调整会计报表事项的意见。若被审计单位予以采纳，应取得被审计单位同意调整的书面确认；若被审计单位不予采纳。应分析原因。并根据未调整不符事项的性质和重要程度，确定是否在审计报告予以反映，以及如何反映。由于审计差异是影响审计意见的关键因素之一，所以《中国审计师审计准则第1221号——重要性》要求“在任何情况下，审计师都应当要求管理层就已识别的错报调整财务报表”。但是，审计差异调整具有非强制性。如果管理层拒绝调整重大错报，审计师则应当考虑出具非无保留意见的审计报告。
参考文献
[1]张清芳.财务报表审计差异的产生及调整原则[J].中国管理信息化，2008（03）.
关键词：国有企业；财务决策；审核
中图分类号：F23文献标识码：A文章编号：1672-3198（2012）23-0153-01
1合并树形结构
集团型企业因股权关系其管理层级比较多，有的集团公司管理层级甚至超过5级。这就需要按照股权投资关系建立树形结构。通常都是母公司本部与下属子公司作为同一级次公司汇总到上一级公司（母公司），母公司编制合并财务报表后轧出差额表，或者先编制抵销分录汇总表，过录到差额表里，然后与母公司本部和所属公司汇总生成合并财务报表。依此类推。
2集中会审要求
（1）封面审核。财务决算报表封面信息量非常大，包括企业基本情况、机构代码、隶属关系、部门标识、经济规模、经济类型、组织形式、工资、社保、审计标识等。封面代码填报的准确度直接影响财政、国资等部门分析、利用数据，影响政府相关部门的决策。“久其”软件提供了枚举字典检查这一功能，方便了用户审核封面信息。用户同时也要重视和加强人工审核工作。
（2）表完整性检查。通过检查报表完整性，可以发现是否有单位漏填或填报了不需要填报的报表。有时候单户企业出现上述情况，自身不太容易发现问题，但汇总到上一级单位后会发现审核错误。
（3）期初数核对。根据现行财政和国资部门规定，企业尽量避免调整期初数，调整期初数只能存在于企业出现会计政策变更和会计差错更正的情形。通过核对期初数可以发现企业是否填报错误以及调整期初数据是否上报说明。
（4）“久其”软件提供了默认公式审核。另外有些会计师事务所添加了审核公式，给财务决算报表审核提供了技术保障。
（5）数据有效性审核。通过横向（纵向）过录查询，可以发现实物量指标（例如工资额、人数、专利等）合理性，对异常数据进行审核。
（6）树形结构节点检查。可以检查出集团型企业代码填报是否正确以及合并抵销是否正确。
（7）合并报表综合合理性审核。人工审核汇总或合并报表项目数据，可以检查出是否有异常数据。
（8）差额表检查。差额表里人员工资等实物量指标不允许存在数据。另外也不应该有不能存在抵消的报表项目，例如货币资金。
（9）户数核对。通过前后两年户数核对，可以查出当年漏报和新投资设立单位和各种原因减少户数。
3决算审核常见主要问题
本人常年参加集团公司以及财政和国资部门举行的决算会审工作。在审核中主要情况包括：（1）封面代码错误；（2）报表中的“其中”项漏填；（3）股权多元单位没有按照国有比例分配国有权益；（4）混淆资产减值转回和转销；（5）人员及工资决算数据与人力资源部门掌握数据不一致；（6）个别认定法计提坏账没有区分账龄；（7）部分单位填报了仅需集团总部填写的报表；（8）软件操作不熟练，合并节点单位汇总浮动表数据不完整；（9）部分单位顺应公式填报数据，而这些属于原本错误的公式；（10）随意更改期初数据；（11）浮动表只填写数据没有填写单位和项目名称，汇总后仅列示数据。
4部分容易错报的报表项目
（1）一年内到期的非流动资产：包括一年内到期的长期待摊费用，如装修费。
（2）其他（非）流动资产：按企业会计准则要求，多缴的所得税重新分类和应付职工薪酬重分类。
（3）长期应收款：反映融资租赁租出资产业务。反映出租方融资租赁产生的应收租赁款。还有具有融资性质的超过正常信用期（1年）的分期收款销售商品。
（4）递延所得税资产：如资产减值准备和下游折扣折让。即使存在可抵扣暂时性差异，因巨额亏损或即将注销无法转回，不能确认。
（5）递延所得税负债：上游折扣折让已确认和可供出售金融资产浮动盈余部分。
（6）专项应付款：专项资金建设的归集，支出时计入固定资产同时转入资本公积
（7）所有权受限制资产：抵押、质押、未解除担保、汇票保证金（3个月以上）。
（8）其他非流动负债：福利精算。
（9）资产减值损失：发生额等于计提减转回。转回是价值回升。转销应收是处置，存货是已销售。
（10）非货币利：年货、提供住房等。
（11）消化以前年度潜亏挂账：应提未提、应摊未摊、成本高于售价、商票贴现息未作账务处理、提前确认上游折让、推迟确认下游折让、混淆滥用价保与返利、费用挂账、在建工程挂账、预收账款（已销售未开票），其他应付款、应付账款（潜盈）等。