（一）财产课税体系的比较
广义地看，世界各国对财产的课税主要分为三大体系，一是对转让财产的交易行为征税，多以流转额为计税依据，一般以营业税、转让税、登记税、印花税或增值税等形式，征收比例税率或累进税率；二是对占有、使用财产进行课税，多以财产评估价值为计税依据，分为对全部财产征税（一般财产税）和对个别财产征税（如土地税，房屋税、房地产税），征收比例税率或累进税率；三是对转让财产的收益征税，如土地增值税，多采用累进税率。
（二）财产税比重的比较
据OECD组织资料显示，发达国家财产税收入占地方税收入总额比例较高，美国占80%，加拿大占84.5%，英国占93%，澳大利亚则高达99.6%。由于财产税征收金额较大、权数较重，从而形成了“多征税、多提供公共服务、税源多增加”的良性循环机制，使其在地方经济建设中发挥了积极的调节作用。发展中国家财产税占地方税收入比重较低，但多把财产税划归地方收入。亚洲国家的一些大城市房地产税占地方财政收入比重一般在23%～54%之间。由此可见，世界各国财产税在地方税中都占有举足轻重的地位，是地方财力的重要来源。
（三）财产税制要素的比较
1、课税主体。转让财产交易行为的课税主体多数以卖方为纳税人；也有以买方为纳税人，主要是设置不动产或房地产购置税的国家，如韩国、日本等。世界各国对转让、占有和使用财产的课税，纳税人一般是产权所有者或使用者。
2、课税对象和税基。对世界上多数国家来说，财产税最主要的课税对象是房屋和土地，但在具体征税对象和税基上又各有区别。有的国家单独对房屋、土地课税，计税依据是财产的资本市场价值或评估价值或其年租金。各国征收财产税的房屋范围不尽一致：如加拿大、印尼、美国、瑞典都将土地和建筑物的资本价值纳入税基；但瑞典只有住宅用地和住宅楼缴纳财产税，剔除了商业财产；英国对包括楼房、平房、公寓、活动房屋和可供居住用的船只等，以其估定价值为计税依据征税；有的国家将土地、房屋并入其他财产一起课税。如日本将原来分开征收的地租税、房屋税，船舶税、铁路税等财产税税种合并征收固定资产税。其中对房屋课税的纳税人是房屋的所有者，课税对象包括纳税人拥有的一切房屋，计税基础是房屋的估定价值；巴西的土地税分为农村土地税和城市财产税，前者的课税对象是用于种植、放牧和其他农业性活动的土地，城镇土地不在应税范围内，计税标准按土地面积和土地使用比率分为三类计征，后者的课税对象是城市土地和土地上的房屋及建筑物，计税依据是应税土地和房屋建筑物的评估价值。
3、税率。比较广泛使用比例税率，在对财产转让收益和流转额课税时也采用累进税率，仅有个别国家采用定额税率。税率可由中央政府法定，也可由地方政府根据受益人的预算需要和预算周期确定。如美国、加拿大，税率的确定一般由地方政府自行决定，较高一级政府只对其设限制规定。而丹麦、法国和日本，中央政府对地方政府征收的税率都规定了固定限额或最高额。
4、起征点和减免税优惠。一些国家或地区在税收管辖权内，对财产课税制定有起征点，如澳大利亚维多利亚州对低于14万元的财产价值不征税，日本对土地占有税也规定了免征额，确定了固定资产税和城市规划税的最低起征点。同时各国对农业用地给予不同程度的减免税。荷兰、英国、澳大利亚和瑞典农业用地全部不计入税基。法国对农场建筑实行免税，其他许多国家都通过特殊估价和征税措施给农业提供税收优惠待遇，如日本对城区的农业用地按其估算价值的一半进行征税；国际上对林地一般都提供免税待遇。如智利、法国都给林地提供了免税照顾。
二、我国财产税制的现状及存在的问题
目前，我国采用的是个别财产税，主要税种有房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、车船使用税、车船使用牌照税、契税，有人也把土地增值税、耕地占用税包括进去。
我国的财产税制在以下方面存在着明显的不足：一是财产课税范围窄、税种少，收入规模校据统计，全国财产税收入约占税收总收入的2.04%，约占地方税收入的4.12%。据四川省及成都市“九五”期间的统计，财产各税占全部地方税收的比重约5%～6%。由于所占比重过低，导致其职能弱化，难于充分发挥调节功能作用；二是内外两套财产税制，既增加了征管难度，又不符合世贸组织要求的统一、公平、公正的原则；三是计税依据不合理、不规范；四是财产评估制度、财产登记制度和财产税收政策不健全，税收征管不严，部门协作配合不够，税款流失现象较为严重；五是个别税种设置重叠，税基交叉，存在重复征税之嫌。
三、国际财产税制借鉴
（一）税种设置覆盖面广、征收范围宽。目前，各国的财产税覆盖了财产的转让、占有、使用和收益各环节，体现了税制调节课税对象价值运动全过程的客观要求。征收范围较宽，不仅仅局限于城镇房地产，而且也包括农村、农场建筑物和土地。遗产税和赠与税广泛受到各国重视。
（二）各国普遍建立以市场价值（又称改良资本价值）或评估价值为核心的税基体系。以价值为核心能够准确反映真实的税基，随经济的发展带动税基的提高进而稳步提高财产税收入；同时，也可以体现公平税负、合理负担的原则。
（三）税率设计以比例税率和累进税率居多。对财产转让、占有、使用环节多采用比例税率，对收益和所得环节多采用累进税率，但这不是绝对的，各国根据各自的经济、文化背景设计各具特色的税率制度；各国的遗产税和赠与税税率仍将以超额累进税率为主，但级次表现出减少趋势。
（四）大多数发达国家都建立了规范而严密的财产登记和系统、完整的财产评估制度。这是财
产税课税的基础，但发展中国家与发达国家比较有较大的差距。
（五）建立内外统一的财产税制。
四、改革财产税制的建议
（一）合理设置税种，增加税种覆盖面
1、合并、统一房地产税制，设立房地产税。合并现行的房产税、城市房地产税和城镇土地使用税等三个税种，设立统一的房地产税。一方面体现了世贸组织的国民待遇原则，另一方面符合简化税制、便于征管和降低征收成本的国际通行做法。而且城镇土地使用税本身属于财产税而非资源税，“房依地存、地随房走”，房屋和土地的规划、评估紧密相连，城镇土地的国家所有不影响三税的合并和统一；且房价的上涨多半缘于地价的上涨，三税统一有可行的理论基矗
2、合并内外两套车船税税制。对凡在我国境内拥有车船的单位和个人，不论车船是否被使用以及使用的频率如何，均应缴纳车船税。
3、适时开征遗产税和赠与税。在遗产税和赠与税的开征上，一是要科学地选择税制模式。基于我国遗产继承人可自行分割交接财产，公民的纳税意识不强等实际情况，宜选择美国等实行的总遗产税制和总赠与税制。即对被继承人的遗产总额征收遗产税，对赠与人的财产征收赠与税。二是科学确定征税对象、范围及征管程序。参照国际惯例，课税对象范围应包括动产和不动产，以超额累进税率并规定适当的起征点，合理确定扣除项目，如设丧葬费用扣除，遗产管理费用扣除、债务扣除、捐赠扣除、合理负担费用扣除等。最后，制定有关部门相互协调配合的征管措施。
（二）扩大财产税征收范围
1、扩大房地产税的征税范围。一是房地产税的征税范围应该扩大到农村用于种植、放牧和其他农业性活动的土地及房屋。与此同时，相应调整降低农业产出税负。二是对城镇居民拥有的房屋征收房地产税。随着我国住宅商品化的发展和人们收入水平的提高，私人拥有的房产不断增加，已经具备了对私有房产课税的条件。同时，房屋的折算价值分配逐步向高收入个人倾斜，因而对城镇居民自用住房课征（比例税率）财产税在整体上将产生“累进”效应。在具体征收时，可借鉴国际通行做法，对人均居住面积设置起征点，对城镇居民自用房课征比例税，使城市房地产税的纳税人涵盖全部城镇土地和房屋的所有人。
2、合理设置房地产税的税目。我国房地产税可下设农村土地使用税和城镇房地产税，前者对农村用于种植、放牧和其他农业性活动的田、地、山、荡占地课征，后者主要对城镇企业和个人拥有的土地使用权及土地上的房屋和建筑物课征。城郊结合部的土地及房屋、建筑的处理可借鉴巴西的做法，即确定土地是否属于城市房地产税的课税范围，一是看其是否作为农用，二是在土地的1.5英里范围内至少有以下设施中的两项：人行道、自来水主线、排污设施、街灯、公共学校。如土地不作为农用，又符合第二项要求，就应该视为城市土地。
（三）建立以市场价值为核心的税基体系，科学确定财产税的计税依据
1、调整房地产税计税依据。从国际上看，财产税的计税依据包括年度租金价值，改良资本价值（市场评估价值）、未改良资本价值和占用面积。改良资本价值制度的计税依据是土地和房产的完全市场价值，更符合“量能纳税”原则。此外，该计税依据具有“交易证据多、便于诚信纳税，收入富有弹性”的特点，是各国的房地产税趋于采用该计税依据的重要因素。当然，这需要相应完善符合我国国情的房地产评价方法体系和房地产评估制度。
2、调整车船税计税依据。作为世界通行的财产税的计税依据主要有两种：一是依车船原值作一定比例的扣除；二是依车船的市场价值，即评估值。从理论上讲，后者更科学，但是考虑到市场和评估工作本身的局限性、工作量和征收成本，现阶段可采用前者作为计税依据。至于扣除比例中央可规定一个幅度范围，各地方政府视本地实际情况在此范围内确定具体的扣除比例。另外，对单位价值低于一定标准的车船给予免征照顾。
（四）合理确定各财产税的税率
1、合理确定房地产税的税率。参照美国、加拿大的做法，在确定税率的形式和大小时可以赋予地方政府一定幅度范围（如0.5%～3%）内的自。税率的确定应反映“宽税基、低税率”的税制改革趋势。
2、合理确定车船税税率。在以车船价值为计税依据的情况下，改过去的固定税额为比例税率，以公平税赋，比例税率的大小应该与目前对车船的收费及环保问题统筹考虑。
（五）建立以财产评税制度为核心的征管运作体系
1、建立以房地产评税制度为核心的财产评税制度体系。应建立完善的财产税评估制度，制定评税法规和操作规程，设置专门的财产评税机构，是未来财产税制发展的基本趋势。
2、建立与财产登记、评估、税收征管有关的信息数据库，运用计算机技术对信息进行搜集、处理、存储和管理，以获取有效的财产信息和征管资料。
（六）财产税的税收优惠问题
1、取消城镇居民住房的财产税优惠。避免对出租住房的歧视，有利于加强对个人私房出租的税收征管。可对国家规定标准内的居民住房采取起征点的办法予以免税优惠。
随着经济和城镇建设的快速发展，很多土地资源未纳入土地使用税征收范围，限制了土地使用税的调节作用，不利于耕地保护制度。在执行过程中暴露了一些问题，本文从本地区风力发电企业土地使用税的纳税情况提出几点思考
【关键词】
城镇土地使用税；风力发电；计税面积
土地是一种不可再生资源，为了节约用地，合理开发资源，我国在1988年开征了城镇土地使用税，自条例颁布以来，土地使用税在严格土地管理中起到了积极的作用，但是，随着经济和城镇建设的快速发展，很多开发利用的土地资源未纳入城镇土地使用税征收范围，限制了土地使用税的调节作用，不利于耕地保护制度。另外，在城镇土地使用税执行过程中还暴露了一些问题，本文根据本地区风力发电企业土地使用税的纳税情况提出几点思考。
1现行的城镇土地使用税不适用于风电企业等新能源产业发展
在“十二五”期间，国家将大力推动可再生能源和新能源产业的发展，按照《可再生能源发展“十二五”规划》，预计到2015年，累计并网运行风电达到1亿千瓦。风电企业的生产经营特点决定了它的用地面积非常大，而且主要在农牧业地区，占用大面积的耕地、草地、林地等农用地，我国的土地政策，要保护18亿耕地红线，而且对于草地、林地的保护也是越来越重视，这两方面要调和，必须是土地有偿使用，节约用地。城镇土地使用税作为税收政策本来是有调节作用的，但是根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》规定，城镇土地使用税是对城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人征收的一税，而风电厂主要在乡、村、嘎查，不属于城镇土地使用税的征税范围。现有的法律规定不适用于风电企业等新能源产业发展，不能满足经济发展的要求。
2风电企业在征管实际中纳入了征税范围
一方面根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》规定，风电企业所在地不属于城镇土地使用税的征税范围。可是另一方面，国税总局对于水电、火电、核电企业的城镇土地使用税的征收进行了规定，根据国税地字[1989]13号，国家税务局关于电力行业征免土地使用税问题的规定，对火电厂厂区围墙内的用地，均应照章征收土地使用税.对厂区围墙外的灰场，输灰管，输油（气）管道，铁路专用线用地，免征土地使用税，厂区围墙外的其他用地，应照章征税；对水电站的发电厂房用地（包括坝内，坝外式厂房），生产，办公，生活用地，照章征收土地使用税，对其他用地给予免税照顾；根据财税[2007]124号，财政部、国家税务总局关于核电站用地征免城镇土地使用税的通知，核电站的核岛、常规岛、辅助厂房和通讯设施用地（不包括地下线路用地），生活、办公用地按规定征收城镇土地使用税，其他用地免征城镇土地使用税。对核电站应税土地在基建期内减半征收城镇土地使用税。针对这些规定，各地的理解和执行上不一致，有的地方参照火电、水电企业的情况，征收风电企业土地税，有的地方不征收，这就导致企业间税负不一致，征管机关与纳税人之间产生矛盾。内蒙地区在2006年，内蒙古自治区人民政府关于进一步明确城镇土地使用税征收范围的通知（内政字[2006]190号）中明确规定，对尚未设立镇建制的大中型工矿企业所在地开征土地使用税，由各盟行政公署、市人民政府提出征收方案，经自治区人民政府批准后执行。把是否征收、如何征收的权利下放到各盟市，这就造成各地执行上有差异。后来，内蒙古地税局在2013年11月发文，关于明确风电企业征免土地使用税问题的通知（内地税字[2013]284号），对风电企业征免土地使用税政策进一步明确，第一条规定，对风力发电企业的生产、办公、生活、检修道路、机座用地、变电站用地等永久性占地照章征收土地使用税；第二条规定，对其输电线路及不改变农牧民直接从事农牧业生产用途的农牧业用地，暂免征收土地使用税。关于城镇土地使用税的各项法律法规中，就征税范围不一致的说法造成在税收征管实际中，风电企业征收城镇土地使用税是有争议的。
3风电企业在城镇土地使用税的缴纳过程中对于计税土地面积的确认模糊不清
风电场占地面积大，必须连片开发，而且分布广泛。根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第三条规定：“城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据”，但风电场存在特殊性，每一期如按实际占用面积为计税依据，就存在纳税人税负过高的问题。那按风电场的风机单台占地面积计税还是按条带状计税，没有明确规定。各地税务机关在税收征管过程中各有不同处理，有的按照实际占用面积征收，这对于来说企业税负过重，就会造成企业尽量减少申报面积，造成少申报少缴纳。按风机面积或其他标准征税，又无明确法律依据。内蒙古地税局在2013年11月发文，关于明确风电企业征免土地使用税问题的通知（内地税字[2013]284号），对风力发电企业的生产、办公、生活、检修道路、机座用地、变电站用地等永久性占地照章征收土地使用税；对其输电线路及不改变农牧民直接从事农牧业生产用途的农牧业用地，暂免征收土地使用税。看起来有了具体的规定，但是还不是很清楚，执行起来仍旧存在一定的问题。比如：对于机座用地如何确定面积，塔基外延多少米还是没有明确，检修道路如何计算确定面积，按照多宽计算，如果道路是村民和企业共用，应如何认定，都不明确，输电线路如何确定面积，也没有说明。不明确的规定执行起来必然产生差异，造成企业间税负不公平，也会造成征收机关和纳税人之间的矛盾，不利于当地经济发展。
4加强城镇土地使用税征管的建议
（1）以风电企业为代表的工矿业企业发展迅速，占用了大量土地。但按照现行城镇土地使用税政策，又不在城镇和工矿区范围内，不是城镇土地使用税的纳税人。为了保护国家土地资源得到合理的开发利用，加强对土地的管理，法律法规制定者应根据经济发展的实际情况扩大划入城镇土地使用税的征收范围，将风电企业等大型企业、经济开发区、工业园区等尽快纳入城镇土地使用税征收范围。这样，不仅提高了土地的使用效率，也增强了企业加强经济核算，合理规划使用土地的意识，又增加了地方财政收入。
（2）风电企业占用土地面积的确认问题。根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第三条规定：“城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据”，但风电场存在特殊性，应制定出可执行的实施细则，例如：参考新疆地区政府对于当地的风电企业土地面积的认定方法，关于风电场塔基及相关构筑物用地面积的确定明确“对风电塔机、回流箱、电缆等设备划定保护区并计入征地面积，具体如下：1.风电塔基，以塔机基础外沿起划定10米保护区；2.风机机箱变用地面积按照设备基础外墙所围实际占地面积计算；3.升压站用地面积按照设备基础外墙所围实际占地面积计算；4.办公场所用地面积按院墙外墙所围实际占地面积计算；5.风电场内检道路宽度按照10米计算；6.地埋电缆划定宽度为3米的保护区，架空电力线路廊道宽度按相关规定执行。其他用地面积的计算由县（市）行业主管部门按照国家有关规定执行。明确的标准对于税收征管和纳税人履行纳税义务都是有利的，也不容易造成国家的税款流失。
（3）利用地理信息系统等现代化的手段，与国土资源部门进行信息互联，完善土地使用税的税源登记，完善土地使用信息档案，过去税务部门征管基础信息掌握不清，纳税人存在漏报面积、少缴税款。
总之，中国的土地税收法律法规还处于很不完善的阶段，还需制定者们依实际情况完善，使之具有可执行性，即可以避免征纳双方的矛盾，保证财政收入，又可以促进经济发展，发挥税收政策的调节作用。
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