关键词：医院财务会计制度
中图分类号：F234.4文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）11-185-02
一、引言
现行《医院财务制度》、《医院会计制度》（以下简称两个制度）是1999年1月1日起正式实施的，对规范医院财务行为、加强医院经济管理、促进卫生事业发展起到了十分重要的作用。但是，近十年来，随着医药卫生体制改革的不断深化，两个制度已不适应形势发展要求，需要进行改革，从改革的历程来看医院会计制度的变化不仅仅只是一种演变，而是一种适应医疗卫生经济体制的创新，是不断弥补自身缺陷的动态过程。财政部修订印发了《医院财务制度》(财社[2010]306号)和《医院会计制度》(财会[2010]27号)，新的医院财务、会计制度自2011年7月1日起在公立医院改革国家联系试点城市执行，2012年1月1日起在全国执行。这五项制度的实施，为医院全面加强预算管理，严格医疗机构财务管理，提高会计信息质量方面起到了推动作用，强化了预算约束和成本控制，促进了医疗机构运行机制的不断完善；加强政府主管部门对医院财务、会计监管；发挥注册会计师的审计监督作用，提高了医院财务会计信息的准确性和透明度；对公立医院改革试点体制、机制的综合改革进程起到了推动作用。
二、现行（也就是旧的）财务会计制度存在的问题
1.采用的会计核算基础是收付实现制。就公立医院而言，既要考虑财政资金的使用，又要兼顾社会资金的盈利性，单纯的用某一单一的会计核算体制都难以满足其财务要求。使医院财务状况失去了真实性。
2.账务处理造成资产、负债、净资产不真实。（1）虚增固定资产总量。医院固定资产不计提折旧，医院资产负债表上固定资产项目的金额只反映原值，未能反映固定资产使用过程中的实际损耗，造成固定资产账面价值和实际价值的严重背离，无从体现固定资产的使用状况和新旧程度，不利于报表使用者了解固定资产的真实状况。特别是遇到医院合并、分立和用固定资产进行对外投资时，报表关系人无法仅从报表对医院的整体资产状况有一个全面的认识。（2）虚增了净资产。按照规定，医院通过对固定资产提取修购基金的方式使固定资产的资本金额作为净资产的一种形式逐渐沉淀于医院之中，而同时又将固定基金的金额保持不变，这样就使得同一笔固定资产对应的资本额同时在净资产项目中做了两次重复反映，并且随着时间的推移，该重复额越来越大。（3）不利于固定资产的更新。现在在没有明确划分比例的前提下，规定修购基金也可用于固定资产的大型修缮，无形之中会侵蚀固定资产的更新改造基金。（4）不利于日常管理。由于固定资产不计提折旧，其原值与实际净值的差异与使用时间呈正比，所以一旦发生报废、毁损、盘亏等情况，医院将无法知晓该资产的实际损失情况，不利于对固定资产的日常管理。
3.收入、支出反映不真实。如：科研、教学项目等专门用途的资金放在“其他应付款”核算，在往来账反映是最不科学的。也有的统一放在“专用基金”科目下，作为医院的净资产核算。但随着医院承担科研、教学任务的逐渐增多，医院需要为科研教学投入的人力、物力、财力也逐渐增多，科研教学工作所带来的收支业务已是医院财务核算的重要组成部分，继续沿用收付实现制只是简单在专用基金下进行科研、教学核算已不能准确反映医院的收支情况，影响到医院当年结余的真实性，进而影响医院的净资产。
4.成本核算不真实。成本一定要做实，因为它是定价的依据。现行医院会计制度中仅规定了医院实行成本核算及核算的基本原则，没有在成本费用的界限划分、归集及计算方法、分配标准等方面给予具体指导，对成本核算的规定过于笼统和简单，缺乏统一的要求和规则，加之医疗服务活动的特殊性和复杂多样性，使得成本核算的实施无法到位。实践中，许多医院按照自己的理解和需求进行核算，大多数医院并没有严格按照“配比性、重要性、权责发生制、谁受益谁负担等成本核算原则进行医疗、药品、直接成本和间接成本的归集与核算。间接成本只经过一级分摊，且分摊方法单一。如：水电费、维修费、挂号收费处、住院处等辅助部门费用的核算，大多记入管理费用，然后按医疗、药品人员比例分摊到医疗支出和药品支出。如果按目前的简单方法进行核算，医院的医疗成本、药品成本核算结果并不准确，反映在财务报表的数据也无法真实反映各医院医疗、药品的盈亏情况。少数管理较好的医院根据经营策略及成本调控方式进行了类似企业的内部成本核算，但采用的成本核算方法和标准随意性较大，各医院核算口径不一致，使得不同医院的成本信息不具有可比性，难以反映各项业务的实际成本情况，它既不能作为政府部门制定医疗改革的依据，也不能为医疗收费提供依据，难以解决老百姓看病贵的问题。
5.药品收支单独核算存在弊端。现行医院财务会计制度药品收入和支出单独设置科目进行核算，从医院年终财务报表来看，医疗收支为亏损，而药品收支却有一大部分结余，往往给人的感觉是医院在“以药养医”。
三、改革后新的医院财务会计制度体现出的优越性
1.适应医改的要求。根据医改意见和实施方案关于公立医院改革的相关要求，新修订的医院财务、会计制度充分体现公立医院的公益性特点，符合医改的要求，为医改提供了服务。
2.同时满足了财务核算和财政预算管理的要求。将医院所有收支全部纳入预算管理，维护预算的完整性、严肃性，杜绝随意调整项目支出等问题，促进医院规范运营。新制度明确规定对医院实行“核定收支、定项补助、超支不补、结余按规定使用”的预算管理办法，并规定地方可结合实际，对有条件的医院开展“核定收支、以收抵支、超收上缴、差额补助、奖惩分明”等多种管理办法的试点。真实反映了医院资产、负债、收入和支出，财政给的钱应作为基本支出而不应列入成本核算。
如：（1）自有资金购入设备形成的固定资产：
借：固定资产
贷：银行存款
计提折旧时：
借：管理费用或医疗业务成本
贷：累计折旧
（2）财政拨款形成的固定资产购入时：
借：财政项目补助支出
贷：财政补助收入或零余额账户用款额度
同时：借：固定资产
贷：待冲基金
计提折旧时：
借：待冲基金
贷：累计折旧
3.引入了权责发生制原则。公立医院经营性业务采用权责发生制，而财政拨款的业务采用收付实现制，真实反映了医院的财务状况。如：（1）医院购买国债、对外投资，年末不管收到利息没有必须计提利息和利润。（2）采用国库集中支付核算，年底如果有剩余应编制会计分录：
借：财政应返还额度
贷：财政补助收入
4.引入了注册会计师审计制度。注册会计师对医院财务报表进行审计，提高了医院会计信息质量，增强了医院财务状况和经营成果的真实性和公信力，是创新医院财务监督机制的需要。引入注册会计师审计制度，进一步加强对政府卫生投入资金使用情况的监督管理，形成科学有效的监督体系，确保了医改资金投入与使用的安全、规范、透明和有效性。
5.真实反映了资产、收入、支出的配比原则。取消了固定基金、修购基金科目，增设累计折旧科目作为固定资产科目的备抵项目，在资产负债表上反映固定资产的原值、累计折旧以及净值，准确反映固定资产的使用状况、价值变动情况和真实的价格；根据业务活动需要，收支分类中单独核算科研、教学项目收支，增设了科教项目收入与支出；取消了药品收支科目，把药品收支纳入了医疗收支里进行核算，取消药品售价改为进价核算，基本药物实行零差价核算。这些规定既体现了医院的公益性质和业务特点，又规范了医院的各项收支核算与管理。
6.增加了现金流量表。在会计报表中新增了现金流量表、财政补助收支情况表及报表附注，改进了各报表的项目及其排列方式，还提供了作为财务情况说明书附表的成本报表的参考格式。使医院的财务报表体系与国际惯例和企业会计更为协调，增强了整理性，也兼顾了医院的实际情况，使医院的财务报表体系更为完整，满足了财务管理、预算管理、成本管理等多方面的信息需求。
参考文献：
1.郑立川,韩小琴.医院会计制度的不足及改进建议[J].财会通讯,2005（1）
2.张晓香.现行医院会计制度的若干问题及其完善[J].江苏卫生事业管理,2006（2）
3.秦水方.浅淡医院会计制度的改革与创新[J].中国卫生经济,2005（5）
关键词:政府会计制度；公立医院；财会工作；影响
一、政府会计制度改革的主要内容
1.实现预算会计和财务会计的双向核算体系
政府会计制度是将原来的同种核算体系分离为预算会计和财务会计，实现双向功能的双核算制度设计。在双核算体系中，财会核算体系和现阶段医疗卫生机构适用的财务会计体系总体一致，都是通过对费用、收入、资产、净资产和负债五个因素加以核算来撰写财务报告；而预算会计是通过对预算收入、支出和结余三个方面进行核算并制定出决算报告。两种会计核算制度相互关联又相对独立，原有的会计制度只按照费用、收入、资产、净资产和负债五个因素来核算，没有形成独立的执行报告，预算和决算情况是记录在同一个报表中。而政府会计制度的出现彻底改变了这种单一传统的核算方式，政府会计制度的出现是一项具有时代意义的会计制度创新。
2.以收付实现制和权责发生制为核算基础
政府会计制度是以收付实现制和权责发生制为预算和财务会计基础的双向核算制度。这一新制度要求对属于单位预算的现金收入和支付业务实行“平账法”，即同时进行预算会计和财务会计的核算工作。这既是基于预算会计和财务会计核算基础上的规定，同时也明确了一直以来行政事业单位应采用混合制还是单一制核算方式的争论。但目前各医院的会计核算制度只要求将权责发生作为基础，简而言之，就是采取单一的核算方式。
3.以决算报告和财务报告为双目标
政府会计制度适用双向报告的模式，对预算会计和财务会计报表的编制和格式分别做出了规定。在报表中，政府会计制度要求财务报表囊括目前医疗机构会计制度中提出的现金流量表、资产负债表、收入费用和新增净资产变动表；还完善了预算报表内容，包括预算结余变动表、财政拨款预算收入支出表和预算收支表；取消了目前医疗机构会计制度中所规定的医疗收入成本明细表和财政部门补助情况表。因而财务核算报告不只是记录单位工作运转情况现金收支流量和单位财政情况等相关信息，目的是要反映会计员对责任人委托的事项的履行情况，有利于相关负责人做出监督管理和决策。决算报告的目标是为以后的预算编制提供依据和参考意见，为政府预算和医疗单位决策的执行提供相关信息，有利于使用者进行监督和管理。
4.改进及完善相关核算内容
当前政府会计制度主要是从双目标、双报告以及双系统方面出发，依据事业单位、行政单位以及各行业单位的会计制度统一、创新以及继承等原则，进行会计科目的设置，对会计核算内容进行改进及完善，在账务处理过程中，采用附录列表的方式，进行了以科目为主的使用说明举例，不仅有利于会计人员更好地掌握及学习，还能够从整体上使会计信息质量得以提升。新制度就预算会计和财务会计要素分别列出两类科目表以及事业单位和行政单位业务内容。对103项一级会计科目进行了规定，分别是财务会计中的费用、负债、收入、净资产以及资产五个要素下包括的77个科目，还有预算收入、支出以及结余三个方面的26个科目。除了仅有行政单位在使用的会计科目之外，同目前医院的会计制度相比较，变化主要有：一是资产类的科目方面。为了对单位当期投资的收益进行真实的反应，政府会计制度增加了股利以及核算利息的内容，进行了应收股利和应收利息两个会计科目的增设，另外还增设了在途物品以及研发支出两个科目，用于反映单位存货资产以及自行研发成本方面的真实情况。二是负债类的科目方面。在税费营改增之后，单位的税费结果主要由应交增值税以及其他应交税费两个科目来反映，政府会计制度对医院会计制度当中的应付福利费这一科目进行了取消，并将支出统一归集到支出科目下；将应付社会保障费纳入应付职工薪酬科目；将应缴款项拆分成应缴财政款以及政府补贴款两个科目；新增预计负债科目，更加准确的反映了应缴款项方面的内容。三是净资产类的科目方面。在政府会计制度中增设了权益法调整这一科目，取消待冲基金科目和事业基金科目，增设累计盈余科目，更为准确的体现单位的结余情况。为鼓励单位进行科技创新，在专用基金下增设了科技成果转换基金的内容。四是收入费用方面。取消了财政项目补助支出这一科目，依据业务的性质，对支出科目进行了统一归集。另外，在应收方面进行了费用科目的设置。
二、政府会计制度对公立医院财会工作的影响
1.对财务管理方面的影响
政府会计制度的执行使医院财务会计核算更加规范，提高了财务会计信息的质量，对提升医院财务会计管理水平起到了极大的促进作用，也使医院的经营管理理念得以转变。通过财务预算编制和对成本的控制，提高了医院财务预算管理水平，使医院的收费定价更为合理和科学，使医疗价值得以最大限度的发挥，对社会和经济效益的协调发展具有积极的促进作用。
2.对政府管理决策的影响
《政府会计制度》在内容上对政府会计的核算模式进行了重构，提出了“双系统、双要素”等创新模式，这对公立医院而言，使其预算会计功能得以改进，按收付实现制进行核算，这不仅是国家对医疗资源进行分配以及财政支出的具体反映，还有利于政府对公共服务方面的收支情况进行全面的了解，而后做出全面及科学的分析和决策，有利于医疗改革深化和国家资源配置优化。
3.对会计核算方面的影响
政府会计制度在对同一经济业务中的核算做出了相关的规定：其核算过程需在预算及财务会计两个体系中进行。这与以往的双分录核算法完全不同，以财政补助资金购进固定资产为例。政府会计制度规定：财务会计核算借记：固定资产，贷记：银行存款、财政补助收入等科目；预算会计核算借记：事业支出，贷记：财政拨款预算收入。而原有的医院会计制度则规定：财务会计核算借记：财政补助支出，贷记：银行存款、财政补助收入等科目；预算会计核算借记：固定资产，贷记：待冲基金。
4.对财务管理信息化的影响
我国处于高速发展的信息时代，医院财务管理系统要与新制度相适应，必须结合新的财务环境以及业务的发展来进行完善，通过对财务管理系统的完善来实现业务信息共享、财务管理水平以及会计核算效率等方面的提升，从而确保医院稳步发展。
三、新制度实施的建议
（1）为确保新旧制度能够顺利衔接，各单位必须加强对新制度的理解及学习，医院财务会计相关人员须尽快熟悉和掌握新制度以及改革相关的制度要求，能够对新财务管理系统的使用方法进行熟练操作，确保新制度能够有效贯彻和实施。（2）医院方面须尽快结合医院业务实际情况，制定出标准细化、可操作的会计核算的相关规定及手册，且保证各项目会计信息的真实准确。（3）新财务制度的实施须与其他业务系统相融合，医院需将财务、人事、资源、药品及医疗等进行系统整合，建立一套完善、全面的管理系统，从而使医院的资源效益实现最大化的发展。
四、制度改革背景下公立医院财会工作的管理方法
1.预算体系建设及会计管理规范
在实施会计管理的过程中，公立医院应当将医院会计制度同政府会计制度进行比较，而后对两者的会计明细、要素以及各科目之间存在的联系及差异进行分析，还要将预算会计同财务会计两者的核算内容进行整合，增设初期余额，对期末余额进行细致的分析。另外，若需要进行辅助核算，应该对部门项目内容进行核算，以确保各项信息数据的准确性，而后在新财务管理制度下对科目进行转变，对医院内部的预算管理体系进行完善。
2.财务系统升级和新旧制度的衔接
在实施改革方案的同时，公立医院须将新会计制度与现实情况结合来开展各项工作，还应该对财务信息系统进行不断的升级优化。针对公立医院财务信息系统的开发和升级优化，首先，根据政府会计内容进行医院适用会计科目的设计；其次，增设预算会计体系；最后，利用平行记账的方法，将两个会计系统进行整合，同时增加两套系统报告，便于提供不同管理需求的支持。
3.财务人员专业素养以及创新管理理念
相关财务人员须改变以往传统的记账方式、财务管理理念以及习惯，明确新旧制度的区别及联系。对于政府会计标准体系建设而言，本着双基础、双系统的原则，对预算会计以及政府财务会计两方面的内容进行深入研究，而后依据详细的数据信息来做出评估。另外，还需对财务风险防控以及当前管理现状进行明确。综上所述，《政府会计制度》的实施，对公立医院财务管理工作而言，挑战与机遇并存。对制度的落实和执行提出了更高的要求，各大公立医院必须引起重视，加大培训力度，确保目前现有的财务管理系统能够顺利改革，使医院在财务管理及预算管理方面更加规范，从而使医院会计制度和政府会计制度能够顺利衔接。
参考文献
1.许晶晶.浅析政府会计制度改革对公立医院财务管理的影响.中国集体经济，2018(15).
2.李利红.政府会计制度对公立医院财会工作的影响.教育财会研究，2018，29(03).