作者简介：
中国会计准则咨询专家。江西财经大学教授、博士生导师，现任江西财经大学会计发展研究中心主任、江西省高校中青年学科带头人，兼任中国会计教授会理事、江西省会计学会副会长、江西省内部审计协会副会长、享受国务院政府特殊津贴。曾两度远涉重洋，以高访身份赴荷兰和奥地利进行学术交流各一年。近几年来，在《管理世界》、《会计研究》、《审计研究》、《经济管理（新管理）》等刊物上发表学术论文30多篇，出版专著、教材6部，主持省部级课题7项，获省部级以上奖励7项，科研成果共计200多万字。由于工作业绩突出，荣获江西省杰出女科技工作者、江西省优秀会计人才等荣誉称号，多次被单位评为先进工作者。
一、引言
世界经济的发展进入到20世纪下半叶后，随着全球人口的激增，人类的生存与发展对自然资源的巨大需求及资源的有限性这一矛盾日益突出，人类的生存环境受到了严峻的挑战。人们在反思传统的“高开采、低利用、高排放”的单程消耗式经济发展模式的基础上，提出了新型的“低开采、高利用、低排放”的经济发展模式，继而发展成为“减量化（Reduce）、再利用（Reuse）、资源化（Recycle）”，即以“3R”为核心的循环经济发展模式。该发展模式是以人与自然的和谐生存与发展为理念，将“循环”的概念与“经济发展”相结合以形成经济的可持续发展。党的十六届四中全会明确提出，要“大力发展循环经济，建设节约型社会”；温总理在十届人大四次会议上所作的政府工作报告中再次强调“要大力发展循环经济”；党的十七大进一步明确了发展循环经济的战略指导思想。可见，循环经济将成为我国经济发展的主流模式。如何使会计充分体现循环经济发展规律的要求，则是摆在我们面前的一个重大课题。
二、循环经济会计问题产生的背景
根据美国经济学家鲍尔丁（K.E.Boulding）的“宇宙飞船理论”，西方许多国家认识到：地球与宇宙飞船一样，这艘飞船靠不断消耗自身有限的资源而生存，如果人类的经济活动超出了地球的承载力，地球就会像宇宙飞船一样走向毁灭。因此，人类要将废弃物作为资源循环利用，保持生态平衡。这一思想的提出，也即意味着人类社会的经济活动应从效法以线性为特征的机械论规律转向服从以反馈式的闭路循环为特征的生态规律。于是20世纪70年代开始，西方各国纷纷开始掀起了环保运动。与该阶段的环保理论相适应，西方各国对环境会计展开了研究，包括环境会计的目标，成本、负债的确认、计量，环境会计的列报等；IAC、FASB也了相关的准则，对环境会计予以规范；国内也有许多专家学者在借鉴国外研究成果的基础上，就环境会计假设、目标、计量、信息披露、成本管理、环境会计概念框架等展开了研究。然而，该阶段人们注重的是生产末端污染物的治理，即“先污染，后治理”，治理的结果是技术难度加大，治理成本高，难以达到预期的治理效果。通过对末端污染治理的经验总结，污染的治理从末端逐步向源头发展。20世纪80年代，人们提出了“资源――产品――再生资源”的闭环流动型发展模式。但是，对于污染的源头治理，大多数国家仍停留在观念上，缺少远见，从而缺乏在政策上的有力举措。因此，尽管人们当时已认识到污染源头治理的重要性，但对环境治理主要还是停留在末端污染的治理上。20世纪90年代后，随着资源与人口矛盾的日益突出，人们已充分认识到源头治理的迫切性，西方各国纷纷将经济可持续发展作为国家经济发展的指导性原则，才使得污染物的源头治理和预防取代了末端的治理，并发展成为经济发展的真正主流，最终实现“减量化、再利用、资源化”的循环经济发展模式。发达国家把发展循环经济、构筑循环经济社会体系作为实现环境与经济协调发展的重要途径。有的国家以立法形式加速推进循环经济发展模式的导入，如德国1996年颁布并实施的《循环经济与废物管理法》，对废物的处理顺序是“避免产生――循环使用――最终处置”；日本的《推进建立循环型社会基本法》，形成了较为完善的循环社会法律体系。有的国家已将循环经济发展模式成功地运用到了企业的生产，如杜邦化学公司采用的“3R”制造法是最为典型的经济实例。
然而，就目前来看，国内绕着循环经济理论及发展模式展开研究的较多，而就循环经济下的企业会计问题的研究却极少。以下将就循环经济下的会计目标、对象、要素、计量披露、会计的概念框架、产品生产的决策、业绩评价等问题展开分析与探讨。
三、循环经济下的企业会计问题
（一）会计目标问题
传统的环境会计目标是“向政府管理机构、当前和潜在的投资者、债权人等环境利益关系人提供有关报告主体对其环境受托责任的履行情况以及对于理性投资、货款及其他决策有用的信息”。这里的受托责任主要是指生产末端污染物的治理责任。尽管环境会计发展到20世纪80年代后，也开始关注到了对污染源的治理，但仅限于设想，未能有较好的会计处理方法，因此，也只是以末端治理为主的环境会计。而在循环经济下，“受托责任”是以“3R”为原则，着重于源头污染的治理及资源的循环利用。这时，企业对环境的保护责任不仅限于末端污染治理，更重要的是对污染源的控制与治理和资源的再利用，要求是“低开采、高利用、低排放”。由此决定了循环经济下的企业会计目标应是：向政府管理机构、投资者、债权人等其他环境利益相关者提供有关报告主体对其按循环经济发展要求设计的受托责任的履行情况，以及对于理性的投资、贷款及其他决策有用的信息。
（二）会计对象和要素问题
在循环经济发展模式下，企业会计所要反映的是企业按循环经济发展规律要求所展开的经营活动。根据循环经济的会计目标及对象，并借鉴环境会计要素的划分，循环经济会计要素应包括循环经济成本、循环经济负债、循环经济收入、循环经济利润。所谓循环经济成本是指依照对环境治理的“3R”原则要求，企业所采取的或被要求采取的措施成本，以及企业因执行环境目标要求而付出的其他成本。循环经济负债是指企业发生的，符合负债确认标准的，并与循环经济成本相关的义务；循环经济收入是指企业发生的，符合收入确认标准的，并与循环经济成本相关的经济利益；循环经济利润是指循环经济收入与循环经济成本之差额。在循环经济成本的会计处理中，将符合资产确认标准的予以资本化；否则，应作为费用计入当期损益。因此，循环经济成本可分解为循环经济资产和循环经济费用。循环经济资产是指因符合资产确认标准而被资本化的循环经济成本；循环经济费用则是循环经济成本中不会在未来带来经济利益，或者与未来经济利益没有足够联系的支出；这时的循环经济利润则是循环经济收入与循环经济费用之差额。根据上述的分析，循环经济会计要素应包括循环经济资产、循环经济负债、循环经济费用、循环经济收入和循环经济利润。
（三）会计的计量问题
由于要反映企业在生产经营过程中对污染治理及资源循环利用的信息，循环经济下的资产、负债、费用、收入有些需要采用非货币计量，如废物的排放量、固体废弃物综合利用率等，也即循环经济对会计提出了多重化计量的要求，这也就使得循环经济下的会计计量与环境会计的计量有着相同的模糊性。然而，财务会计的前提假设之一就是货币计量，因此需要将非货币的信息转化为货币计量的信息，这需要借助于有关的价值评估方法，如现实市价法、机会成本法、预防性支出法、置换成本法、假想市场法等。所有这些都将使得循环经济下的会计计量方法较为复杂，难度较大。
（四）会计信息披露问题
在循环经济发展模式下，为了使会计报表充分反映成本费用和资源开采的节约情况，披露原材料有害成份使用降低情况，以及废物转化为资源的情况，应一方面在会计报表中设置循环经济资产、循环经济负债、循环经济费用、循环经济收入及循环经济利润的项目，用于反映相关信息；另一方面，在报表附注中应提供与本企业产品生产相关的治理标准，包括原材料中的毒性成份含量、生产工艺所造成的环境污染；并将实际值与标准值进行比较的信息一并加以披露。与此同时，还应披露源头治理的措施、企业的治理政策等。只有这样，才能使环境利益相关者全面了解企业的环保信息，进而解除或确认企业的受托责任，为投资、贷款等决策提供相关的信息。
（五）循环经济下会计准则制定问题
循环经济发展模式已被绝大多数西方发达国家所倡导并付诸了实践。随着党中央、国务院提出的发展循环经济，建设节约型社会，我国也正在快速地进行经济生产模式的转变。如何提供与循环经济发展相适应的、可靠的、相关的会计信息将日益被提到议事日程中。“经济越发展，会计越重要”，为了充分发挥会计在循环经济中的作用，需要加快循环经济下企业会计准则制定的步伐。国内外已有的较成熟的环境会计的研究成果为循环经济会计准则的制定提供了许多借鉴，使加速循环经济会计准则的制定具有了可行性。然而，如何制定循环经济会计准则，具体应包括哪些内容，则是摆在会计理论工作者面前的一项重大任务。
（六）循环经济下的会计概念框架建立问题
概念框架（CF）是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，这些目标和基本概念可用来引导首尾一贯的准则，并对财务会计和报告的性质、作用和局限性作出规定。美国的会计理论与会计准则制定历程，充分证明了概念框架的重要性：从理论上来说，概念框架是否合理、科学，标志着会计理论的发展水平；从实务上来说，概念框架是否科学，直接决定着会计准则的制定能否保持首尾一贯，从而使得实务中对会计事项的处理能否有条不紊地展开。我国具体企业会计准则不断修订和重新颁布的过程也有力地说明：概念框架在准则制定中的重要作用。由上可知，循环经济下的企业会计准则的科学制订，有赖于循环会计概念框架的建立。如何建立循环会计概念框架是一个值得研究的重要会计理论课题。
（七）产品生产的决策问题
循环经济发展模式的导入，使得传统管理会计中关于产品生产决策理论与方法也发生了改变。传统管理会计认为，只要产品的收入大于支出，则产品的生产方案可行；如果存在多个备选方案时，收益最大的为最优方案。在传统的环保思想下，由于强调的是末端的治理，因此，在产品生产方案决策中，更主要的还是考虑产品生产的盈利性，也即是站在企业这一微观角度上考虑的利润获得能力，与传统管理会计产品生产决策标准基本一致。在循环经济条件下，产品生产决策不仅仅要考虑产品生产的直接获利情况，更重要的是应考虑环境的治理，而且是污染源头的治理，企业应站在社会经济发展的宏观角度，充分考虑产品本身的安全（主要是指产品有毒性成份的含量是否达到标准或消除）、生产工艺的污染性、产品末端的废物利用及资源化等因素。可见，产品的生产决策已从原先直接的微观利润标准转化到以社会经济可持续发展为前提的宏观获利能力。正是基于这一点，我们可以说，循环经济发展模式的导入将引起产品生产决策理念的变革。这种变革需要在产品的生产决策过程中，以一定的标准和方法考虑生产工艺污染对环境的影响，产品的安全性，以及废物再利用和资源化等的问题。
（八）企业战略经营业绩评价问题
由于业绩评价的导向性作用，循环经济下的企业战略经营业绩的评价是促使企业按循环经济发展模式的要求组织生产管理的一项重要制度安排。循环经济是以“3R”为原则，通过强调人与自然的和谐生存与发展来求得企业的可持续发展。这种业绩评价更是“战略”意义上的业绩评价，它不仅仅是企业这一微观层面的可持续发展，更是整个社会乃至世界经济宏观层面上的和谐可持续发展。对于这种形式的战略经营业绩的评价应突出反映企业对污染源的治理效率及资源循环利用的情况。为此，循环经济下的企业战略经营业绩应合理设置评价指标体系，以客观地评价企业按循环经济发展规律要求展开的经营所取得的业绩。
沈漫洪・环境经济手段研究・北京・中国环境科学出版社・2001
1、在广泛征求方方面面意见的基础上，进一步修改“十一五”规划纲要（草案）和20__年计划报告，提请市二届一次人代会审议,并在人代会期间认真听取各位代表意见和建议，将各位代表意见和建议充实到“十一五”规划中来，进一步完善“十一五”规划纲要。
2、按照省经济动员办公室统一部署安排，认真开展关于主要、重要战略地方水、电力资源调查工作，完成相关数据的采集。
3、研究起草加强淮河流域工业废水治理和资源综合利用国债项目管理工作的文件，规范项目建设程序，认真开展项目督查，加快建设进度，争取早见成效。
4、开展一季度经济形势分析，牵头组织一季度经济形势分析联席会，及时发现经济运行中存在的矛盾和问题，研究提出解决问题的意见和建议，为领导决策提供参考。
5、与工业、农经等科室配合深入古井、三星、双轮等企业，开展调查研究，提业政策信息，帮助做好环资项目前期工作，积极争取建设资金，支持企业做大做强。
6、修改完善亳州市建设节约型社会近期重点工作实施方案，提交市政府研究下发。
7、认真学习研究经济政策，关注国家区域、产业发展导向，抢抓建设机遇，引导帮助企业做好项目前期工作，积极争取节能、污染治理和资源综合利用项目建设资金。
8、积极走出去，加强与其它地市相关科室的交流，学习他们好的经验，开阔视野，创新方式方法，不断提高综合计划工作水平。
9、分析上半年经济运行情况，撰写20__年上半年国民经济和社会发展计划执行情况报告，报市人大常委会审议。
10、与工商、金融、税务、财政等部门协调配合，认真开展企业信用信息数据的采集工作，争取企业信用建设资金，加强信用建设，推进“信用亳州”建设步伐。本文转载自文秘站网-
11、开展三季度经济形势分析，预测全年经济形势，展望20__年。
12、制定亳州市发展循环经济工作意见，启动市循环经济试点工作，争取一批项目（企业）分别进入国家第二批循环经济试点和省循环经济试点计划盘子。
13、对三星化工清洁生产及综合利用等第一批7个淮河流域工业废水治理项目和新宇纸业资源综合利用国债项目进行检查验收。
14、深入县区、企业开展调查研究，分析优势产业、行业发展趋势，排查新的经济增长点，积极做好20__年度计划的编制工作。
摘要：文章通过对日本政府在推进环境会计实施中所取得的成功经验进行总结，结合我国在开展环境会计工作中存在的问题，提出我国政府在构建环境会计体系过程中应努力的方向。
关键词：日本；政府；环境会计；环境管理会计
1引言
长期以来，世界经济快速发展，各国政府以经济效益为中心，片面追求国民生产总值单一增长的模式，已经给社会生态资源环境造成了灾难性的破坏。在饱受环境污染，灾害连连，资源匮乏的痛苦之后，人们对环境资源与经济发展之间深刻关系的认识也日益加深，与此同时，可持续发展模式得到了国际社会的广泛推崇，环境会计作为一门新兴的综合性学科，也成为各国政府和学术界研究的热点。
从20世纪70年代开始，西方发达国家相继引入了环境会计的理论，并在企业会计实务中广泛实践，取得了较大成就。日本环境会计的研究是从90年代开始的，与欧美国家相比，日本环境会计发展相对较迟，却十分迅速，目前已处于世界领先地位，值得我们学习和借鉴。
2环境会计在日本的发展
2.1日本企业环境会计发展的动因
第二次世界大战后，日本工业经济在迅速崛起的同时，也给环境带来了严重的破坏和污染。上世纪70年代，骇人听闻的熊本县水俣有机水银中毒事件、神东川骨痛病以及四日市哮喘病等污染事件的接连发生，使得政府不得不开始重视环境治理，重新审视经济发展所付出的惨痛代价。80年代，日本政府开始提出从生产和消费的源头上防止污染的战略规划，后又相继提出可持续发展战略、建设循环经济等规划，目的就是要实现生产消费节能减排，全面推进可持续发展。于此同时，日本社会、民众和企业也逐步开始关心自身生存的环境，环境保护意识越来越强，消费者愿意使用可循环的商品，多数上市企业都要公布环境会计报告，社会从整体上对环境的识别能力增强。除此之外，日本还积极学习欧美等西方国家先进的环境管理体系、环境会计报告制度等，为其环境会计的发展提供了一个良好的社会基础。
2.2日本政府在促进环境会计工作中所采取的措施及取得的成效
在推进企业环境会计研究、实施的过程中，日本政府与非政府组织、学术理论界与行业协会分工合作，充分发挥自身优势和力量并有机融为一体，在宣传和指引、实践和奖励以及学术研究和国际交流等方面出台了很多具体措施，有效促进了环境会计的推广和实践，提升了社会公众的环境意识，使企业的环境信息能够充分发挥作用。在整个过程中，政府积极的导向功能无疑发挥了关键的作用。
2.2.1日本政府积极立法，引导企业与民众增强环境保护的意识
政府的政策法规理念先进，环境管理效果明显。20世纪末，日本政府提出建立“循环型社会”的构想，颁布了一系列的购买和使用物品相关的循环法，立法中明确了国家、地方政府、公众的责任和义务，特别是确立了企业和公众的“排放者责任”原则和“扩大生产者责任”原则，规范了政府、产业、民众在建立循环型社会方面的社会行为。完备的立法体系使得建设循环型社会有法可依、有章可循；同时，政府在制定政策法规时并不排斥企业的逐利本性，而是通过积极引导的方式，重视利用市场力量，鼓励民众和企业的自愿行动，让他们在逐利的过程中兼顾控制污染、减少资源消耗和保护环境。日本政府立法和执法的这些特点对于自愿性环境报告的发展有着重要的意义。
2.2.2环境省逐步细化环境会计准则，指导和规范企业披露环境报告书
在日本，环境会计的原则和指南的制定有多个部门，其中最为主要的力量是环境省（MOE）和经济产业省（METI）。环境省制定的规定侧重于对外披露，而经济产业省则更重视企业内部的管理方面的功能。
1997年，环境省（当时称为环境厅）开始着手计划实施与环境会计的有关项目，组成环境会计委员会，专门为开展环境会计制定一系列的规章制度。1999年3月，其了“环境成本的控制与公开指南的征求意见稿”，随即得到了企业界的广泛关注，因此1999年被称为日本“环境会计的开端”。在整理反馈意见和进行更细致深入地研究后，环境省于2000年6月了《环境会计指南2000》，该文件的目的在于建立一个环境会计的标准定义及提供披露环境会计信息的格式，涉及环境会计的内部管理和外部报告，特别强调对外报告的功能。随后的十余年，环境省对《环境会计指南》不断进行修订和补充，使之内容更加详尽具体，更具指导意义。这一系列环境会计法规的制定和实施，不仅有效地帮助和指导企业建立起环境会计核算体系，规范了环境会计信息披露的内容和格式，同时政府也积极参与，充分发挥其职能，为环境会计的发展起到了巨大的推动作用。
2.2.3经济产业省加强理论研究，推动企业注重内部环境管理会计
日本的经济产业省（当时称通商产业省）也是积极参与环境会计的政府部门。经济产业省于1999年成立了环境会计委员会，该委员会旨在发展适合日本公司的环境管理会计工具。这是一个三年的研究项目，每年委员会都公布一次中期报告，并于2002年《环境管理会计工作手册》。环境会计委员会在成立的当年研究了欧美等国家的环境管理会计实践及其政府行动，成立工作小组，成功提出了适合日本的环境管理会计方法。
3日本环境会计的发展对我国的启示
我国环境会计研究起步比较晚。虽然我国政府在90年代中前期年就制定了纲领性文件《中国21世纪议程――人口、资源和环境白皮书》，为我国实现社会、经济和环境协调发展确定下了基本战略，即可持续发展战略。但由于我国至今没有出台一套企业关于环境会计披露的法规，导致使企业和相关会计人员在核算相关环境成本投入和效益的时候，茫然摸不到头脑，找不到可以参照的标准，致使环境会计信息披露的不全面、口径不一。因而，我国的环境会计总体还处在较低级的水平，不论是研究水平还是现实状况都还存在很多问题。而纵观日本环境会计的发展历程，除了日本企业借助本身较高的管理水平可以不用花费太大力气地引进环境管理体系建设的影响之外，无论在发展循环经济立法，还是在制定环境会计披露制度方面，或是增强社会、民众环保意识舆论宣传等方面，政府积极的导向作用均渗透在每个环节之中。我国在中共十六届五中全会明确提出了“建设资源节约型、环境友好型社会”，并首次把其确定为国民经济与社会发展中长期规划的一项战略任务，由此可见政府的决心。由此笔者借鉴日本政府在推进环境会计中取得的成功经验，结合我国在实施环境会计中存在的问题，提出我国政府应在以下几方面做出努力。
3.1建立健全环保法律法规体系，增强全社会环境保护意识
我国自1979年颁布《中华人民共和国环境保护法(试行)》以来，已颁布环境保护和自然资源管理法律、行政法规数十部。在建设两型社会的号召下，全社会的环保意识逐渐增强，但由2010年紫金矿业深陷“环保门”等事件来看，我国社会整体环保参与度还不高。企业往往将本应该自身承担的环保义务推卸给社会，大多不会为了避免生态环境破坏而自觉增加支出，即使迫于各界强制压力之下增加了相关环保投入，但多数企业在一定程度上仍然不会主动、详细地向社会披露有关这方面的信息，这就使得环境会计信息的真实性大为缩水，政府和公众难以了解到企业在环境保护方面投入和收益的真实状况。
因此，政府在建立健全环保法律体系时，首先应明确国家、地方政府、企业和公众的责任和义务，规范各方在建设两型社会方面的社会行为。其次要重视利用全社会的力量来保护环境，并形成有效且广泛的监督机制。在政府部门自身牵头发挥环保模范作用下，同时加强对公民环保基础知识的教育和普及，提高广大公民的环保意识，引导社会正确评价环境保护活动，以此给予动力。随着公众对自身生存环境日益关注，投资者、金融机构、商品市场上的有关各方面共同关注环境保护，关心企业污染和治理情况，使企业的环境信息披露成为社会的共同要求，促进环境会计的实施，为环境会计的发展提供良好的监督环境。这样，企业为了提高在社会上的知名度与信誉度，会自觉担当起环保责任，加大环保投入力度，推动企业加强自身环境会计建设，自愿披露环境会计报告。
3.2加强环境会计理论与实务的研究，加快制定环境会计披露制度
我国环境会计研究起步晚，发展缓慢。目前我国企业披露的形式一般只是以招股说明书、年度报告、媒体等不同方式对环境支出等信息加以说明，而像日本企业一样单独提供环境报告书的企业还少之甚少。这与我国开始着手环境会计的研究较迟，在环境信息的披露上尚未建立统一的标准，对环境成本收益难以科学地考核计量以及缺乏独立第三方对披露信息发表鉴证意见等不无关系。同时，由于缺乏强制性的准则规范和标准，没有统一的环境会计核算披露的形式，大部分企业不会积极主动地披露环境会计信息，或者就算披露了部分信息，也没有相关标准去衡量其信息质量，不能取信于社会公众，影响披露效果。鉴于以上问题，政府可以从几个方面入手：
3.2.1鼓励大型企业自行探讨其环保的方法和实践，并使其标准化
实践先行。鉴于制定一套明确的环境会计标准和准则难度很大，因此，政府可以让在环境经营方面处于领先地位的大型企业先自行探索适合自身的环境会计方案，相关部门和行业可参考这些案例的成功与不足之处，进一步探讨适合我国国情的环境会计准则，也可考虑先在一些沿海发达地区或特殊行业开展示范项目。
3.2.2加强环境会计理论专题研究，突破实务操作障碍
环境会计实务操作的普及要以学术理论方面的日益完善为基础。由于环境会计研究开展是依赖跨学科知识关联，其核算的内容和对象也比较复杂，特别是在计量这一环节难以攻克，是目前环境会计研究与实务相结合的瓶颈。因此，要突破环境会计的实务操作障碍，一方面要继续加强环境会计的理论研究，借鉴日本及美欧经验；另一方面，要向社会公开征求意见，与我国实际相结合，这样才能制定出符合我国国情的规范制度。如果政府或者相关部门能够加大在这方面的研究投入和支持力度，成立专题小组专项研究，那么环境会计和实务相结合将指日可待。
3.2.3制定环境会计准则，逐步完善环境会计信息披露制度
由于我国目前尚未制定环境会计准则和环境会计制度，很多环节的研究也处于起步阶段，因此没有相关规范和标准的指导，会计人员和管理者无从下手，导致环境会计核算与信息披露的可操作性差。即使有的企业披露了部分内容，也是零散和不系统的，缺乏可靠性。因此，国家立法机关和政府职能部门应建立健全环境会计准则和制度，编写更为具体和具有可操作性的实务指南，使环境会计核算有法可依，使环境会计信息披露有统一的标准，便于相关人员掌握并实施，这是环境会计信息披露从理想走向现实的法律保障。
3.3以上市公司和环境问题突出的行业为重点展开环境会计的试点工作
鉴于我国社会整体的环境保护意识还比较薄弱，相关规范和准则尚不完善，实务操作具有一定困难，所以，在报告主体的范围上应该先以上市公司和一些环境问题比较突出的行业为重点开展试点工作，在披露的形式和内容上，应该采取逐步规范方式，即在报告原有信息量的基础上，逐渐增加相关信息内容的披露，逐步向出具独立的环境报告靠拢。同时也可以仿效国外政府或相关机构为鼓励企业对环境信息的披露而设置一些奖励措施，奖励在年度或中期报告中提供环境会计信息的公司，旨在促使没有披露其环境信息的公司进行效仿，形成激励机制，使我国企业的环境会计信息披露得以全面推广和执行。
3.4引导企业重视环境管理会计工作
企业会计可以分为两方面：一是负责对外披露会计信息的财务会计，二是主要针对企业内部管理的管理会计。环境管理会计的主体是企业，其对自身的情况最为了解，出于管理者的需要而进行有关环境成本和收益的核算，符合企业自身的需要。所以政府可着手加强环境管理会计的研究，在环境会计信息披露方面短时间内尚未出台统一的规范之前，这也不失为一个理想的选择，引导企业重视对环境问题的内部管理。目前，西方学者在对环境会计的研究上，将环境问题视作环境管理会计考虑的重点内容，非常重视环境问题的决策与控制。良好的环境管理会计能够为企业的决策提供真实可靠完整的环境信息，可以从源头上控制环境问题带来的不良影响，使企业做出正确的决策，避免只注重披露环节而忽视内部管理。
上文指出政府应该着重从四方面着手开展环境会计在我国的建设，充分说明政府在这个进程中所扮演的角色的重要性，是推进环境会计实施的引导者，但这并不是说企业自身不需要努力。相反，环境会计在日本之所以发展迅速，正是在政府有利的引导之下，通过企业加强自身建设，自觉披露环境会计信息，以及全社会的共同监督下实现的。
参考文献
［1］王琳，肖序．我国环境会计研究:现实困惑与前景展望［J］．财会月刊，2010，(1)．
［2］龚蕾．中日环境会计信息披露比较与借鉴［J］．财会通讯，2010，(2)．
［3］张惠忠，穆敏丽．日本企业环境会计发展的原因和主要做法［J］．中国管理信息化，2008，(8)．
［4］梁小红．促进我国环境会计实施的宏观机制探讨［J］．商业会计，2010，(13)．